ביקורת מס - קיזוז חשבוניות


החלטה

1. בקשה זו , עוסקת בטענה מקדמית של המבקשת הצריכה הכרעה ב- עש 1669/99 .
המשיב הוציא למבקשת שומה עפ"י מיטב השפיטה , לפי סעיף77 (א) לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו - 1975 (להלן: "החוק") , בעקבות ביקורת וחקירה שנערכו בעסקה של המבקשת.
המבקשת, הגישה השגות לפי סעיף 82 לחוק , אשר נדחו ע"י המשיב .
הנימוקים לדחיית ההשגות הם בעיקרם, שחשבוניות שהמבקשת קיבלה ממספר חברות, קוזזו שלא כדין ע"י המבקשת. לטענת המשיב, מוציאי החשבוניות לא ביצעו שום עבודה למבקשת , ולא עשו כל עסקה עם המבקשת , דהיינו שמדובר בחשבוניות פיקטיביות.
המבקשת הגישה עש 1669/99 - ערעור על החלטות המשיב , בהן דחה המשיב את השגות המבקשת, על שומות התשומות שהוצאו לה .


בבקשה זו, המבקשת מבקשת להורות, כי החלטת המשיב בהשגה בטלה מחמת פגיעה בזכות הטיעון של המבקשת, משום שלא ניתן לה לעיין בחומר שהמשיב הסתמך עליו. ולחלופין, מבקשת להורות למשיב לגלות את חומר הראיות אשר היווה את התשתית הראייתית הנדרשת לשם הוצאת השומות וההחלטות בהשגות ובשלב קדם המשפט.


2. הכלל הוא שמסמכים אשר נתקבלו על ידי רשות ציבורית תוך כדי שימוש בסמכות שהוענקה לה על פי דין, צריכים להיות גלויים ופתוחים לפני הצד הנוגע בדבר, וכי אדם שיש לו עניין אישי בהחלטה המנהלית זכאי לעיין במסמכי הרשות הנוגעים לאותה החלטה. ראה דברי כבוד השופט חשין ב- ע"א 6926/93 מספנות ישראל בע"מ נ' חברת החשמל לישראל בע"מ, פד"י מח (3) 749 בעמוד 796 :
"הנה-הינה היא הדוקטרינה: מסמכי רשות הציבור פתוחים הם, כעקרון,

לפני הנוגע בדבר; וסירוב כי יישמע מפי רשות, לאפשר לאותו נוגע בדבר

לעיין במסמכים - הן על דרך הכלל הן על דרך הפרט - הנטל הוא על הרשות לייסד סירובה. נזכיר ונזכור, כי מדברים אנו בזכותו המהותית של "נוגע בדבר", ולא נרחיב בשאלה מי נמנה עם משפחת "הנוגעים בדבר"..."

זכות עיון זו, כפופה לחריגים הקבועים בחקיקה ובהלכה הפסוקה, המצדיקים את סירוב הרשות לגלות חומר המצוי בידיה. כך לדוגמא הוראות הקובעות חסיון.


בע"א 428/82 אל-דין נ' מנהל מס ערך מוסף, פד"י מא (3) 339 (להלן: "הלכת אל-דין") , נקבע כי מאחר ובחוק מס ערך מוסף אין קיימת הוראה בדבר קיום התדיינות בנוכחות המשיג, אין חובה לאפשר למשיג לעיין בחומר שמנהל מס ערך מוסף מסתמך עליו. היינו, אין חובת גילוי חומר הראיות בשלב הדיון בהשגה.
כבוד השופט פרופ' י. זמיר בספרו, "הסמכות המנהלית" (נבו הוצאה לאור, תשנ"ו) , כרך ב' בעמוד 888 , מותח ביקורת על הלכה זו :
"לדעתי, העובדה שהמערער יכול להביא ראיות בפני בית המשפט אינה תשובה מספקת. בשל כל הטעמים התומכים בזכות העיון, יש לאפשר לו לעיין בחומר שבידי הרשות כבר בשלב של ההשגה בפני הרשות המנהלית. ראשית, העיון עשוי לסייע בידו להחליט אילו ראיות להביא ואילו טענות להשמיע בפני הרשות . שנית, העיון עשוי אולי למנוע את הצורך להתדיין בפני בית המשפט." (הדגש לא במקור- ח.ס.)



כבוד השופט פרופ' זמיר, מתבסס על המגמה המסתמנת בהלכה הפסוקה ועל השכל הישר וההגינות האלמנטארית שביחסים בין הרשות הציבורית לבין האזרח, וקובע כי מוטלת חובה על הרשות המנהלית לאפשר לעיין במסמכיה, לא רק במהלך ההתדיינות, אלא אף קודם להתדיינות היינו, כבר בשלב ההשגה. ראה בספרו הנ"ל בעמוד 884 .
אכן נראה כי יש מקום , לכאורה, לחייב את הרשות לאפשר לעיין בחומר הראיות שבידה כבר בשלב ההשגה . אולם הלכת אל- דין , כל עוד לא בוטלה , היא ההלכה המחייבת בעניין, ואין לסטות ממנה.


3. באשר לבקשת המבקשת לעיין בחומר הראיות שבידי המשיב בשלב קדם הערעור.
המשיב טוען כי, תקנה 10(א) לתקנות מס ערך מוסף ומס קנייה (סדרי הדין בערעור),התשל"ו - 1976 (להלן: "תקנות המע"מ"), קובעת כי תקנות 105 עד 122 לתקנות סדר הדין האזרחי שעניינן גילוי ועיון במסמכים ,לא יחולו על ערעורי מע"מ. על כן אין לגלות מסמכים במסגרת ערעור מע"מ.
עוד טוען המשיב, כי למבקשת יתרון ביחס למשיב, בידיעת העובדות נשוא פעילותה העסקית מהן נגזרת חבותה במס, וכי הפגם הטמון באי הגילוי נרפא בעצם קיומו של הליך הערעור שבו לבית המשפט סמכות רחבה ביותר.
כן, טוען המשיב שחשיפתו של חומר הראיות בטרם מוצתה החקירה הפלילית עלול לפגוע בהליכי החקירה .


4. פסיקת בתי משפט המחוזיים בשאלת גילוי המסמכים בערעורי מע"מ אינה אחידה.
בקשות מערערים לגילוי מסמכים נדחו , בהחלטות של כבוד סגן הנשיא גלעדי מבית המשפט המחוזי בבאר שבע (ע"ש 7801/96 ש.ו.ב שמירה וביטחון נ' מנהל מע"מ , מיסים יא/ 6 בעמוד ה- 202 ) ,של כבוד סגן הנשיא ריבלין מבית המשפט המחוזי מבאר שבע (ע"ש 35/94 שמיר נ' מנהל מס ערך מוסף), ושל כבוד השופט הומינר מבית המשפט בתל אביב (ע"ש 710/93 ש.ע. דפוס אופסט קולור בע"מ נ' מנהל מע"מ).


מאידך, תומכים בזכות גילוי המסמכים, כבוד השופט דוד חשין מבית המשפט המחוזי בירושלים (ע"ש 341/97 אבנר אלה נ' מנהל מע"מ), כבוד השופט ע. קמא מבית המשפט המחוזי בירושלים (ע"ש 199/97 חברת עיר דוד בע"מ נ' מנהל מע"מ, מיסים יב/ 2 ה 292- ), וכבוד השופט י. עדיאל מבית המשפט המחוזי בירושלים (ע"ש 205/97 חברת אבו טיר נ' מנהל מס ערך מוסף, מיסים יג/ 5 בעמוד ה- 222 ) .


יצוין כי, כבוד השופט (כתוארו אז) רובינשטיין בע"ש 148/96 אבי גינוסר נ' מנהל מס ערך מוסף, הציע גישת ביניים , לפיה בשלב ההשגה אין לעוסק זכות מוקנית לגילוי מסמכים, אך בשלב הערעור יש מקום לגמישות רבה יותר. כבוד השופט רובינשטיין השתמש בסמכות המוקנית לבית המשפט בתקנה 143 לתקנות סדר הדין האזרחי, התשמ"ד- 1984 (להלן: "תקנות סדר הדין") החלה גם בערעורי מע"מ והורה שבמסגרת קדם המשפט , המערער ימסור תחילה את עדותו וראיותיו בתצהירים ולאחר מכן יגיש המשיב את עדותו וראיותיו בתצהירים, וזאת מבלי צורך להכריע בשאלת תוקפה של תקנה 10 (א) לתקנות המע"מ.
עפ"י גישה זו בעת הדיון בפני בית המשפט יהיו כל הראיות שבידי המשיב גלויות למערער, לאחר שהמערער נתן את גרסתו בתצהיר.
כן יצוין, כי כבוד השופט חבש אימץ גישה זו בהחלטתו בע"ש 278/97 .


5. תקנה 143 לתקנות סדר הדין, הדנה בסמכות שופט בקדם משפט , קובעת בין היתר, כי השופט מוסמך להחליט בדבר מתן פרטים נוספים, הודיות בעובדות ובמסמכים, הצגת שאלונים, גילוי מסמכים ועיון בהם וכן להורות כל הוראה לסדר הדין שיש בה לפשט את הדיון או להקל עליו.
תקנה 10 (א) לתקנות המע"מ מוציאה במפורש הוראות מתקנות סדר הדין שחלקן עוסקות בגילוי מסמכים אולם אינה מוציאה את תחולת תקנה 143 לתקנות סדר הדין מרשימת התקנות שיחולו בערעורים על שומת מס ערך מוסף.
תקנה 143 לתקנות סדר הדין, החלה , כאמור לעיל, בערעור מע"מ ,מעניקה לבית המשפט שיקול דעת להורות על גילוי מסמכים בשלב קדם המשפט, ומאידך תקנה 10 (א) לתקנות המע"מ אינה קובעת פוזיטיבית כי חל איסור על גילוי מסמכים בערעור המע"מ .
מכאן, המסקנה היא כי לא הוגבל שיקול דעת בית המשפט בעניין גילוי המסמכים בשלב קדם ערעור המע"מ.


יש לזכור, כי תקנה 10 (א) לתקנות המע"מ בנוסחה כיום, תוקנה לאחר חקיקתו של חוק יסוד: כבוד האדם וחירותו ולכן יש לבחון את תוקפה ולפרשה לאור הערכים המעוגנים בחוק היסוד.


כמו כן יצוין, כי כבוד סגן הנשיא ריבלין מבית המשפט המחוזי בבאר שבע, הרואה בתקנה 10 (א) לתקנות המע"מ כמעניקה כוח למשיב, שלא לגלות למבקשת את המסמכים שבידו, קובע בהחלטתו בע"ש 35/94 הנ"ל :
"יחד עם זאת, מן הראוי כי המדינה תעשה שימוש מתון, ככל האפשר, בכח הדיוני שנמסר לה על פי התקנה הזו, (תקנה 10 (א) לתקנות המע"מ- ח.ס.) ובהעדר טעם ענייני, כמו הצורך להגן על אינטרסים חיוניים, לא תמנע מן הנישום את העיון באותם מסמכים העומדים ביסוד המחלוקת.
... מן הראוי כי ב"כ המדינה יודיע לבית המשפט בישיבה הקרובה אם קיימת מניעה כלשהי, או ממשיכה להתקיים מניעה כזו, בכל הנוגע לגילוי המסמכים המבוקשים ועיון בהם." (הדגש לא במקור- ח.ס.)



6. כבוד השופטת ט' שטרסברג-כהן ברע"א ALBERICI INTERNATIONAL - 4999/95 ואח' נ' מדינת ישראל ואח' , פד"י נ (1) 39, בעמוד 44 , קובעת :
"הכלל העולה מן הפסיקה הוא, כי מסמכים שנתקבלו על-ידי רשות ציבורית תוך כדי שימוש בסמכות שהוענקה לה על פי דין, צריכים להיות גלויים ופתוחים בפני הצד הנוגע בדבר. היקף זכות העיון הוא פועל יוצא מן הרלוונטיות של המסמכים להוכחת עניינו של הפרט, המבקש לערער על ההחלטה המינהלית, ומן הקשר שבין זכות העיון לבין התדיינות משפטית בין הרשות והפרט, שנפגע מהחלטת הרשות. זכות זו עומדת למי שנפגע על-ידי ההחלטה וגם היא עצמה כפופה לחריגים. יוצאים מכלל החשיפה, מסמכים אשר מכוח הוראה חקוקה, חסויים הם בפני העיון או שלגבי דידם מוטלת חובה לשמרם בסוד. כמו כן, שיקולים של יעילות, תקנת הציבור, מילוי תפקיד הרשות באופן תקין וכיוצא באלה שיקולים, ראויים להישקל על-ידי בית המשפט הדן בבקשה לעיון במסמכי רשות."



בענייננו, מתעוררות שתי שאלות, האחת, האם נגרם נזק למבקשת בעקבות אי גילוי הראיות שבידי המשיבה, והשניה, בהנחה שנגרם נזק למבקשת בשל אי הגילוי, האם קיים חריג לעקרון הגילוי הנ"ל , המצדיק את נזקי המבקשת .


7. המשיב טוען כי למבקשת לא נגרם כל נזק וזאת משום שהמבקשת יודעת טוב יותר מהמשיב, את עובדות נשוא פעילותה העסקית, מהן נגזרת חבותה במס.
כאמור לעיל, טוען המשיב שמדובר בחשבוניות פיקטיביות אשר לגביהן נגבו עדויות מעוסקים אחרים . דהיינו, ראיות אלה שבידי המשיב אין מקורן במבקשת. לכן, אין בטענת המשיב לפיה בידי המבקשת המידע ביחס לפעילותה העסקית וכי היא יודעת טוב מהמשיב מה מקור חבותה במס, כדי לפתור את הרשות המנהלית מחובת גילוי המסמכים שהיו בסיס להחלטתה.
כבוד השופטת בייניש ב-ע"א 3758/96 סלע חברה למוצרי בטון בע"מ נ' מנהל המכס ומע"מ, (מיסים יג/ 4 בעמוד 74) קובעת :
"בדרך כלל, כאשר לא ראתה הרשות לפסול את הפנקסים יצא הנישום ידי חובת נטל ההוכחה הראשוני בהבאת פנקסיו בפני הרשות, ונטל ההוכחה יעבור לרשות אשר לא כפרה בנכונות הפנקסים ואף על פי כן, הוציאה שומה לפי מיטב השפיטה. במצב זה ניתן לומר כי 'הצטמצם' הפער בין היתרון הראייתי של הנישום לבין מנהל מע"מ , ונטל ההוכחה עובר למנהל המע"מ."

כאמור לעיל, היתרון הראייתי של הנישום אינו יתרון מוחלט ולעתים הפער בין הצדדים מצטמצם.
גם בענייננו, המשיב לא פסל את ספרי המע"מ של המבקשת.
ההנחה היא, שהמבקשת ניהלה ספרים קבילים לכן, הנטל, כאמור לעיל, עובר למשיב להוכיח שהחשבוניות הן פיקטיביות.


מהאמור לעיל עולה, כי שלילת יכולת המבקשת לעיין בחומר הראיות שהיה בסיס להחלטת המשיב פוגע בזכות הטעון של המבקשת וגורם לאי שוויון במהלך ההתדיינות המשפטית בין הצדדים.




8. עתה, יש לבחון האם קיימת הצדקה לפגיעה בזכות הטעון של המבקשת.


המשיב טוען כי חשיפתו של חומר הראיות בטרם מוצתה החקירה הפלילית עלול לפגוע בהליכי החקירה. המשיב אינו טוען כי בפועל מתנהלת חקירה פלילית, וכי יש בכוונתו להגיש כתב אישום כנגד המבקשת , מכאן, טענתו היא טענה בעלמא ואין בה כדי להצדיק הימנעות מגילוי החומר הראייתי שבידיו.


נראה שהסיבה לפגיעה בזכות הטעון של המבקשת הוא החשש מפני ניצול העיון בחומר הראיות לתיאום גרסאות, דבר שעלול לפגוע בהליך האזרחי . דהיינו, העיון בראיות יפחית את יעילות גביית המס.
גביית מס אמת היא אינטרס ציבורי ראוי להגנה, מאידך אינני סבורה שההנחה כי כל נישום המגיש ערעור כנגד החלטה של המשיב הינו בחזקת חשוד שמתכוון לנצל לרעה את גילוי הראיות .
בעניינו, כאמור לעיל, ספרי המבקשת קבילים והנטל הוא על המשיב להראות כי החשבוניות הן פיקטיביות, כמו כן לא הובאה כל ראיה לביסוס החשש שחשיפת חומר הראיות שבידי המשיב יגרום לתיאום גרסאות, לכן חשש זה אינו ממשי ואינו מהווה הצדקה לפגיעה בזכות הטעון של המבקשת.
ראה בעניין זה, דברי כבוד השופט אור בע"א 5709/95 יעקב בן שלמה נ' מנהל מס ערך מוסף :
"מכך עולה, כי חיוני שבפני בית המשפט הבוחן את ההחלטה המינהלית תעמוד אותה תשתית עובדתית שעמדה בפני רשות המס. הדבר נכון הן ביחס לחומר עליו סמכה הרשות את החלטתה, והן ביחס לחומר עליו סמך הנישום את עמדתו בפני הרשות בשלבי הדיון השונים. לומר אחרת פירושו למדר את בית המשפט מחלק מן החומר, אשר עשוי להיות רלוונטי וחשוב להכרעה על פי העקרונות עליהם עמדתי. בשל כך, עלולה להיפרש בפני בית המשפט תמונה מקוטעת, אשר אינה משקפת את מכלול הראיות אשר רשות המס היתה רשאית, וחייבת, להישען עליו על פי הדין. בדרך זו עלולה להתקבל תוצאה אשר אינה מגשימה באופן מלא את התכלית של גביית מס אמת. הסטייה עלולה להיות לטובת הנישום. היא עלולה להיות לרעתו. בכל מקרה, תוצאה כזו מחטיאה את תכליתו של הליך הערעור, המהווה חלק אינטגרלי מהליכי קביעת המס, כמפורט לעיל."

מהאמור לעיל עולה, כי לשם ניהול הליך התדיינות הוגן, המשיב חייב לאפשר למבקשת ולבית המשפט לעיין בכל המסמכים שעליהם ביסס את החלטתו. בית המשפט הבוחן את החלטת המשיב, נדרש לבחון את מלוא החומר הראייתי שהיה בסיס להחלטת המשיב, שכן, רק בדרך זו תתקבל התוצאה המגשימה באופן מלא את התכלית של גביית מס אמת.
גישה זו, באה לידי ביטוי בתקנה 10 א. לתקנות המע"מ , המכשירה הבאת ראיות שעליהן המשיב ביסס את שומתו גם אם ראיה כזו לא היתה קבילה בבית המשפט בהליך אזרחי.


9. לפיכך, אני מורה שהמשיב, בשלב קדם הערעור בו אנו מצויים , יחשוף לעיון המבקשת את המסמכים שעליהם ביסס את החלטתו בהשגה, תוך 30 יום. חומר זה לא יכלול תכתובות פנימיות וסיכום פנימי של חומר החקירה.





לתיאום פגישה עם עורך דין חייגו: 077-4008177




נושאים רלוונטיים נוספים

  1. זיוף חשבוניות

  2. חשבונית לא אמיתית

  3. חשבונית בלי סחורה

  4. חשבונית פיקטיבית

  5. אמיתות חשבונית מס

  6. חשבוניות מס שטחים

  7. תקנות חשבונית

  8. חשבונית מס כדין

  9. הוצאת חשבונית בלי עבודה

  10. ניכוי מס חשבוניות

  11. חשבונית ללא תעודות משלוח

  12. חשבוניות פיקטיביות

  13. חשבוניות לא חתומות

  14. חשבוניות עסקים פלסטינים

  15. זיקה למוציא חשבונית

  16. ביקורת מס - קיזוז חשבוניות

  17. מקבל שירות - חשבונית

  18. ניכוי מס תשומות בחשבונית

  19. חשבוניות מס - עבודת קבלנות

  20. הפצת חשבוניות מס פיקטיביות

  21. אי כתיבת סוג סחורה על חשבונית

  22. הודעת איסור להוציא חשבוניות מס

  23. חשבוניות הרשות הפלסטינית

  24. נהג מונית - אי הוצאת חשבונית

  25. ניכוי חשבוניות פיקטיביות

  26. חשבוניות פיקטיביות - כתב אישום

  27. תיווך קבלני משנה חשבוניות

  28. הדפסת פנקסי חשבונית כפולים

  29. הוצאת חשבונית לאחר סגירת עסק

  30. ערעור מע''מ על שומת מס לחשבוניות

  31. חשבוניות קבלן משנה - חוקרי מס הכנסה

  32. הגשת קבלות וחשבוניות לבית המשפט

  33. קבלן בניין - חשבוניות פיקטיביות

  34. הוצאת חשבוניות פיקטיביות - מאסר

  35. הוצאת חשבוניות לפני מועד הדיווח למע"מ

  36. חשבוניות פיקטיביות - עונש מאסר בפועל

  37. חשבוניות פיקטיביות - סעיף 50 חוק מע"מ

  38. כתב אישום עבירות מס ערך מוסף - חשבוניות

  39. כפל מס בגין הוצאת חשבוניות מס שלא כדין

  40. הוצאת חשבוניות בלי לשלם מע"מ – כתב אישום

  41. ניכוי מע''מ מותר מחשבונית פיקטיבית

  42. הוצאת חשבונית עסק לא רשום כעוסק מורשה

  43. עבודה עם חשבוניות אצל חוקר פרטי - יחסי עובד מעביד ?

  44. הסכם עבודה כעצמאי עם הצגת חשבונית מס - האם יש זכאות לפיצויי פיטורים

  45. לטענת התובע, בכל פעם שהיה מקבל סחורה חזרה היה מוציא חשבונית זיכוי

  46. האם קיימת חובה להגיש תוך שישה חודשים מיום הוצאתן של חשבוניות מס הנוגעות לעיסקה ?

  47. שאלות ותשובות

רקע תחתון



שעות הפעילות: ימים א'-ה': 19:00 - 8:30
                           יום ו' : 14:00 - 10:00

טלפון: 077-4008177
פקס: 153-77-4008177
דואר אלקטרוני: office@fridman-adv.com

Google+



רקע תחתון