ההבדל בין מס שבח מקרקעין לבין מס רווחי הון

ההבחנה בין מס שבח מקרקעין לבין מס רווחי ההון, אינה מובנת מאליה.

חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג-1963 ובשמו הקודם חוק מס שבח מקרקעין, תשכ"ג-1963, הינו דבר חקיקה עצמאי, העומד לצד חוקים פיסקאליים אחרים, ובכלל זה פקודת מס הכנסה, המעגנת את מס רווחי ההון (וכן את המס על הכנסת הפירות).

שבח המקרקעין הוא, במהותו, סוג מסוים של רווח הון. אלא שבפועל, הדין היום - כבעבר - אינו ממזג בין מס השבח לבין מס רווחי ההון, אלא במקטעים מסוימים.

להלן פסק דין בנושא

פסק-דין

השופט א' ריבלין:

1.     לפנינו בקשת רשות ערעור על פסק-דינו של בית המשפט המחוזי בתל-אביב-יפו (כבוד השופטים י' גרוס, א' קובו ומ' רובינשטיין), שקיבל את ערעור המשיב על פסק-דינו של בית משפט השלום בכפר-סבא (כבוד השופט ד' גדול). החלטנו לדון בבקשה כאילו ניתנה רשות ערעור והוגש ערעור על-פי הרשות שניתנה.

2.     בשנת 1995 רכש המערער, באמצעות אביו, מקבוצת מוכרים שבה נכלל המשיב, חלקת קרקע בעיר רעננה. סעיף 6 להסכם המכר הסדיר את נושא תשלום המיסים, וכך נקבע בו:

א. הקונה ישאו [כך!] במיסים ובתשלומים כדלקמן:

  1. בכל הוצאות הפיתוח החלות על הנכס וכן בכל המיסים והתשלומים שיחולו מחתימת הסכם זה ואילך.
  2. במס שבח בגין מכירת הנכס לקונה שישולם במועד החוקי לתשלום עפ"י העולה מהסכם זה.
  3. במס רכישה החל על מכירת הנכס לקונה במועד החוקי לתשלומו עפ"י הסכם זה.
  4. בשכ"ט עו"ד + מ.ע.מ.
  5. בכל סכום היטל השבחה שמעל 16,000$ (בסך עד ל- 16,000$ ישא המוכר).

ב. המוכר ישא בכל חובות העבר, כולל חובות למס רכוש, באם ישנם, וכן היטל השבחה עד לסך של 16,000$, ולמעט הוצאות פיתוח.
[ההדגשה אינה במקור].

     הנה כי כן, במסגרת חלוקת נטל המיסים והתשלומים הכרוכים בעסקה, הוסכם כי הקונה - הוא המערער - יישא, בין היתר, בתשלום מס השבח, המוטל, לפי הדין, על המוכר. ואכן, המערער שילם את מס השבח הנובע מן העסקה - תחילה שילם סך של 6,067 ש"ח על-פי שומה עצמית, ולאחר מכן סך נוסף של 6,173 ש"ח, בעקבות הליכי השגה.

3.     ביני לביני, פנה המשיב למערער בדרישה כי יוסיף וישלם לו, "בגין חוב למס שבח", סכום של 16,500 ש"ח (המהווה, לפי הנטען, את קרן החוב בתוספת הפרשי הצמדה וריבית). המערער עשה את שהתבקש, והצדדים הסכימו כי אם תוגש השגה ותתקבל, יושב הסכום למערער. דא עקא, התברר למערער כי המס, אשר בגינו נדרש הוא לשלם את הסכום הנוסף כאמור, הינו מס רווחי הון לפי פקודת מס הכנסה. לפיכך, הגיש המערער תובענה בסדר דין מקוצר, לבית משפט השלום, ובה עתר להשבת הסכום ששילם למשיב, כביכול, עבור מס שבח.

4.     בקשת רשות להגן, שהגיש המשיב, נדחתה על-ידי רשמת בית משפט השלום, אשר קבעה כי אין בנמצא טענת הגנה הראויה לבירור. ערעורו של המשיב, לבית המשפט המחוזי, נתקבל בהסכמה, והתיק הוחזר לבית משפט השלום תוך מתן רשות למשיב להתגונן. המשיב אף הגיש תביעה שכנגד, לתשלום פיצוי מוסכם בגין הפרת חוזה על-ידי המערער, לאמור - איחור בתשלום מס השבח.

     בית משפט השלום שב וקיבל את תביעתו של המערער. בית המשפט קבע, כי בהסכם נאמר במפורש "מס שבח" ולא מס רווחי הון, וכי שומת המס האחרון הוצאה לאחר שהכנסות המשיב אוחדו יחד עם הכנסותיה של אשתו, שעובדת כעצמאית, ודמי מכר הדירה נכנסו לקופתם המשותפת. בית משפט השלום הדגיש, כי רק במקרה של המשיב - להבדיל מעניינם של יתר המוכרים בעסקה - נדרשה תוספת תשלום בגין רווחי הון, וזאת מחמת נתוני מס של אשת המשיב, "שאין עמם ועם עסקת המכר מאומה". בית המשפט הורה, אפוא, למשיב, להשיב את הסכום של 16,500 ש"ח, בתוספת ריבית והצמדה, למערער. כמו-כן, חייב בית משפט השלום את המשיב בתשלום הוצאות לדוגמא בסך 5,000 ש"ח. התביעה שכנגד - נדחתה.

5.     המשיב הגיש ערעור לבית המשפט המחוזי. ערעורו התקבל. בית המשפט ציין כי אמנם בכותרת טופס החיוב במס נרשם "רווחי הון", אולם, "קריאה נכונה של הדברים תביא למסקנה שבהעדר התייחסות מפורשת בטפסים למס שבח, נכנס מס השבח תחת אותה כותרת". החיוב במס, כך קבע בית המשפט המחוזי, בא כתוצאה ממכירת המגרש. עוד הדגיש בית המשפט המחוזי, כי בהסכם נקבע במפורש שעסקינן כאן ב"עסקת נטו", לאמור - עסקה שבה המשיב לא יחויב בכל תשלום פרט לאלה שקיבל על עצמו במפורש. הערעור בנקודה זו התקבל, אפוא, והתיק הוחזר לבית משפט השלום לצורך דיון בתביעה שכנגד.

6.     המערער משיג על קביעותיו ועל מסקנותיו של בית המשפט המחוזי. לטענתו, לא הרי מס שבח כהרי מס רווחי הון, ומכיוון שהמערער נטל על עצמו, בהסכם, לשלם את מס השבח, אין לחייב אותו גם בתשלום מס רווחי הון לפי שומה שקיבלה אשת המשיב לפי פקודת מס הכנסה. המערער מדגיש, כי דרישת התשלום שוגרה למשיב ולרעייתו בגין כלל הכנסותיהם, וברי, כך לטענתו, כי המערער לא התחייב לשאת במיסים שאינם בגין עסקת המכר. המערער מוסיף ומטעים, כי אין נפקות להגדרת העסקה כ"עסקת נטו", שהרי הצדדים קבעו במפורש כי בחלק מן המיסים והתשלומים יישא המשיב דווקא. עוד מפנה המערער להסכם נוסף בין הצדדים, שהוטבע על צילום ההמחאות אותן מסר למשיב בגין התשלום שבמחלוקת, ובו מאשר המשיב את קבלת ההמחאות "כדי לשלם למס שבח" ומתחייב כי אם תתקבל השגה על החיוב "הוא יחזיר למוסר הצ'קים את הסכום המגיע לפי שומה סופית שתקבע ע"י מס שבח/רכוש נתניה". המערער מוצא בהסכם זה ביטוי לאומד דעת הצדדים, כי כוונתם היתה שהמערער יישא בתשלום מס שבח בלבד, ולא מס רווחי הון. המשיב, מצדו, סבור כי אין להתערב בפסק-דינו של בית המשפט המחוזי.
     
     דין הערעור להתקבל.

7.     חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן: חוק מיסוי מקרקעין) ובשמו הקודם חוק מס שבח מקרקעין, תשכ"ג-1963 (להלן: חוק מס שבח), הינו דבר חקיקה עצמאי, העומד לצד חוקים פיסקאליים אחרים, ובכלל זה פקודת מס הכנסה, המעגנת את מס רווחי ההון (וכן את המס על הכנסת הפירות). הבחנה זו, שבין מס שבח המקרקעין לבין מס רווחי ההון, אינה מובנת מאליה. שבח המקרקעין הוא, במהותו, סוג מסוים של רווח הון. ואכן, על הבחנה זו קמו חולקים, ונשמעו הצעות לאיינה. אלא שבפועל, הדין היום - כבעבר - אינו ממזג בין מס השבח לבין מס רווחי ההון, אלא במקטעים מסוימים. במה דברים אמורים? לענייננו רלבנטיים בעיקר סעיפים 48א ו- 48ב לחוק מס שבח (היום חוק מיסוי מקרקעין), שנוספו בשנת 1975, במסגרת תיקון מספר 6 לחוק. סעיף 48ב, כפי נוסחו במועד הרלבנטי (מאז שונה נוסח הסעיף), קבע כך:

(א) לענין שיעורי המס והזיכויים ממנו, יראו את השבח, כפי שנקבע על פי חוק זה, כחלק מההכנסה החייבת במס הכנסה בשנת המס שבה נעשתה המכירה, והוראות סעיף 91(א) עד (ג) ו-(ה) עד (ז) לפקודת מס הכנסה יחולו עליו; על החייב במס על פי חוק זה לכלול את השבח כפי שנקבע בשומה, בהשגה, בערר או בערעור, לפי הענין, בדו"ח שהוא מגיש על פי סעיף 131 לפקודת מס הכנסה, ואולם -
(1) המס שחייבים בו על פי חוק זה, יראוהו כמקדמה על חשבון מס הכנסה ...
...
(ההדגשים אינם במקור).

     עולה מן הסעיף, כי השילוב בין מס השבח למס רווחי ההון נוגע אך ורק לעניין "שיעורי המס והזיכויים ממנו". על סעיף זה נאמר, כי הוא "מצביע על יצירת מקבילות וקשר בין מס שבח מקרקעין לבין מס רווח הון, אבל לא מצביע על מיזוג וטמיעת המס הראשון בשני" (ע"א 731/79 מנהל מס שבח מקרקעין נ' קנדה ישראל דבלופמנט לימיטד, פ"ד לד(4) 785). קריאה מדויקת של סעיף 48ב מלמדת, כך נפסק, כי רואים את השבח כחלק מההכנסה החייבת במס הכנסה, אולם זאת, אך ורק לצורך "שיעורי המס והזיכויים ממנו" (ע"א 5246/91 גבור סברינה מפעלי טכסטיל נ' פקיד שומה, פ"ד מח(4) 485). וכיצד נעשה הדבר בפועל? השבח בגין מכירת זכות במקרקעין מחושב, על-ידי רשויות מס שבח, בהתאם להוראות החוק, כאשר לעניין זה רואים את השבח כהכנסתו היחידה של המוכר (סעיף 48א(ב) לחוק מס שבח, כנוסחו אז). לצורך שיעורי המס והזיכויים ממנו, מהווה השבח חלק מן ההכנסה החייבת לפי פקודת מס הכנסה. על החייב לכלול את השבח בדו"ח שהוא מגיש על-פי סעיף 131 לפקודת מס הכנסה. בסופו של יום, כאשר מחושב המס לפי פקודת מס הכנסה, יכול ויידרש הנישום להוסיף ולשלם סכום נוסף, בגין הרווח הנובע ממכר המקרקעין, וזאת בשל כך שהחישוב הסופי נעשה לפי כלל הכנסותיו בשנת המס (ראו סעיף 91(ב) לפקודה, החל מכוח סעיף 48ב לחוק מס שבח, כנוסחו דאז, וכן ראו מ' אלטוביה, "הערות לסעיפים 48א ו- 48ב לחוק מס שבח מקרקעין", מיסים ג/6 (1989) עמ' א-32).

     הקיום המקביל של שני דברי החקיקה, וחיובו של הנישום לצרף את השבח שהפיק - ואשר בגינו שילם מס שבח - להכנסתו החייבת, עלול היה לפתוח פתח לכפל-מס. אלא שלשם כך נקבע, בסעיף 48ב(1) לחוק, כי מס ששולם בתורת מס שבח, ייחשב כמקדמה על חשבון מס הכנסה. על כן, אף כי השבח מופיע בטופסי מס הכנסה, בפרק המוקדש לרווחי הון, הרי שהסכום המיועד למס שבח אינו משולם פעם נוספת, אלא הוא בבחינת "מקדמה".

8.     לנוכח ההסדר האמור, לא היה, במקרה זה, כל בסיס לחיוב המערער במס שחייבים המשיב ורעייתו לרשויות מס הכנסה. המערער שילם, כאמור, את מלוא מס השבח שבו חויבו כל אחד ואחד מן המוכרים - ובכלל זה המשיב. ככל שניתן להבין מן החומר שבפנינו, איש מבין המוכרים האחרים לא בא בדרישה לתשלום "תוספת" מס שבח. מניין, אפוא, צמחה דרישתו של המשיב? כאשר נערכה אצל רשויות מס הכנסה שומה בדבר הכנסתם המשותפת של המשיב ורעייתו, נכלל השבח - לפי הוראת סעיף 48ב - כחלק מההכנסה החייבת במס הכנסה. אולם, כפי שגם הובהר במכתבה של עו"ד נאוה נמיר מן הלשכה המשפטית של נציבות מס הכנסה בתל-אביב, תשלום המס בגין העסקה נעשה, בפועל, לידי מנהל מס שבח ולא לידי פקיד שומת מס הכנסה. סכום זה נזקף כנגד החיוב במס הכנסה, וכך נמנע תשלום כפול בגין עסקת מכר המקרקעין. עיון בדו"ח מס הכנסה, שנשלח לרעייתו של המשיב, ממחיש זאת, ומבהיר כי סכום המס הכולל, שנדרשו המשיב ואשתו לשלם (11,695 ש"ח), כולל מרכיבים שאין להם דבר וחצי דבר עם מכר הדירה, ולא הובאו די נתונים כדי לדעת, אל נכון, מהו שיעור המס הנובע מן העסקה, מתוך סכום המס הכולל. על כל פנים, הסכום ששולם לרשויות מס הכנסה איננו מס שבח, אלא מס הנובע ממבנה ההכנסות של המשיב ורעייתו, ומשכך, אין כל הצדקה להניח את חובת תשלומו לפתחו של המערער, אשר, מצדו, שילם את מס השבח הנובע מן העסקה, כפי שהתחייב בהסכם. התחייבות הקונה נגעה לגוף הנכס ולא לגופם של כל אחד מן המוכרים ובודאי לא לגופם של בני זוגם.

9.     גם ההישענות על תיאור העסקה כ"עסקת נטו" אין בה כדי לסייע למשיב. לא יעלה על הדעת כי עסקת נטו פירושה , למשל, הצורך לשאת בחובות אישיים של בני משפחתו של המוכר לשלטונות המס, ואולי אף לנושים אחרים. אמנם, בהסכם נרשם כי המערער ישלם "בתשלום נטו סך בש"ח השווה ל- 68,500$...", אך בד בבד, ומניה וביה, הסכימו הצדדים גם על חלוקה ביניהם בתשלום המיסים, כאשר המערער התחייב לשאת בתשלום "מס שבח". כך נאמר במפורש, ואין לקרוא לתוך ההסכם התחייבויות נוספות שאינן מנויות בו. דין דומה יש לייחס לסעיף בהסכם, המורה כי "הקונה יהיו אחראים לכל נזק, תשלום או הוצאה שיגרמו למוכר לאחר החתימה על הסכם זה בגין הנכס...". סעיף זה אינו יכול לאצור בתוכו התחייבות של המערער לשלם למשיב סכומי מס שלא ננקבו באותו סעיף בהסכם העוסק במפורש בעניין זה, ובוודאי לא סכומי מס הנובעים ממקורות הכנסה כאלה ואחרים של המשיב ורעייתו, שאינם עסקת-המכר עצמה.

10.     התוצאה היא כי הערעור מתקבל. פסק-דינו של בית המשפט המחוזי מתבטל, ופסק-הדין של בית משפט השלום מושב על כנו. המשיב יישא בהוצאות המערער ובשכר-טרחת עורך-דינו בסכום כולל של 15,000 ש"ח.

ש ו פ ט
השופטת א' פרוקצ'יה:

     אני מסכימה.

ש ו פ ט ת
השופט ס' ג'ובראן:

     אני מסכים.

ש ו פ ט

     הוחלט כאמור בפסק-דינו של השופט א' ריבלין.







לתיאום פגישה עם עורך דין חייגו: 077-4008177




נושאים רלוונטיים נוספים

  1. חוק מס שבח

  2. חישוב מס שבח

  3. מס שבח - פחת

  4. הנחה במס שבח

  5. סעיף 16 לחוק מס שבח

  6. השגה על מס שבח

  7. אי תשלום מס שבח בזמן

  8. ועדת ערר מס שבח

  9. מס שבח לפי שווי השוק

  10. מס שבח מקרקעין על חלקה

  11. מס שבח על זכויות בניה

  12. ערעור של מנהל מס שבח

  13. ניכוי פחת במס שבח

  14. דירה במתנה מס שבח

  15. שומה עצמית מס שבח

  16. תיקון שומת מס שבח

  17. מס שבח דירה יחידה

  18. מס שבח דירה במתנה

  19. טעות חישוב מס שבח

  20. מס שבח דירה בירושה

  21. השגה על מס שבח עוד

  22. ערר על שומות מס שבח

  23. יום הרכישה - מס שבח

  24. קיזוז הפסדים מס שבח

  25. עסקת חליפין - מס שבח

  26. ביטול חכירה - מס שבח

  27. קיזוז הפסד הון כנגד מס שבח

  28. איחוד וחלוקה מס שבח

  29. הפקעת נכס - פטור ממס שבח

  30. איך מערערים על מס שבח

  31. איגוד מקרקעין - מס שבח

  32. איחור בהגשת ערר מס שבח

  33. זכות אובליגטורית - מס שבח

  34. יום המכירה לעניין מס שבח

  35. צו מניעה גביית חוב מס שבח

  36. כונס נכסים - פטור ממס שבח

  37. ניכוי הוצאות בחישוב מס שבח

  38. חישוב מס שבח על מכירת מגרש

  39. ערר על החלטת מנהל מס שבח ברחובות

  40. תביעה נגד עורך דין - מס שבח

  41. זיכוי מס שבח - הפקעת מקרקעין

  42. 4 שנים - פטור ממס שבח כל ארבע שנים

  43. על מי חל מס שבח בעסקת מקרקעין

  44. חתימה על טופס מס שבח תחת כפיה

  45. תביעה על טעות חישוב גובה מס שבח מקרקעין

  46. הגדרת ''דירת יחיד'' לצורך מס שבח

  47. ההבדל בין מס שבח מקרקעין לבין מס רווחי הון

  48. תצהיר על ביטול מכירה לעניין חוק מס שבח מקרקעין

  49. מהו סכום מס השבח שיש לקזז מהוצאות מכירה של משק ?

  50. תקנה 4 תקנות מס שבח מקרקעין (סדרי הדין בפני ועדות ערר)

  51. תביעה לתשלום פיצוי מוסכם, על פי חוזה מכר בגין אי תשלום מס שבח

  52. שאלות ותשובות

רקע תחתון



שעות הפעילות: ימים א'-ה': 19:00 - 8:30
                           יום ו' : 14:00 - 10:00

טלפון: 077-4008177
פקס: 153-77-4008177
דואר אלקטרוני: office@fridman-adv.com

Google+



רקע תחתון