תשלום חסר במכס

סעיף 2 לחוק מיסים עקיפים (מס ששולם ביתר או חסר) תשכ"ח -1968 קובע את הכלל, לפיו נישום יהיה חייב בתשלום חסר, אם נדרש לעשות כן תוך תקופה מסוימת.

סעיף 3(2) לחוק קובע את הסייג, לפיו:
"על אף האמור בסעיף 2, לא יהא הנישום חייב בתשלום חסר, אם הוכח להנחת דעתו של המנהל, כי נתקיימו כל אלה:
(1)     החסר לא נבע מחמת ידיעה בלתי נכונה שמסר הנישום או מחמת שהיה חייב למסרה;
(2)     הנישום לא ידע, ובנסיבות הענין לא היה צריך לדעת, על קיומו של החסר;
(3)     הנישום מכר את הטובים בתום לב, לפני דרישת התשלום החסר במחיר שלא נכלל בו אותו חסר".

סעיף 3 הנ"ל, נועד להגן על נישום המתכנן את דרכי פעולתו, ומעריך את מס הקניה שיהיה אמור לשלם לרשויות בשיעור נמוך מזה שעליו לשלם בסופו של דבר. הסעיף נועד למנוע מצב בו נישום כזה ייאלץ לשלם מס שיכָלֶה לא רק את הרווח שהוא תכנן להרוויח מהעסקה, אלא גם ינגוס בקרן עצמה.

להלן פסק דין בנושא תשלום חסר במכס:

פסק דין

ערעור על פסק דינו של בית משפט השלום (כב' השופט ורדי) מיום 20.6.2002 (להלן: "פסק הדין").
בפסק הדין, נדחתה בקשת המערערת בה. פ. 177465/00, בה עתרה המערערת כי בית המשפט יצהיר כי חלה עליה הוראת ס' 3(2) לחוק מיסים עקיפים (מס ששולם ביתר או חסר) תשכ"ח -1968 (להלן: "החוק").

העובדות
המערערת מייבאת לארץ טובין שונים (להלן: "הטובין"). המערערת שכרה את שירותיו של סוכן מכס, מר אהוד ירושלמי (להלן: "הסוכן") לצורך יבוא הטובין, סיווגם, הנפקת רשימונים ושחרורם מהמכס. הסוכן סיווג את הטובין בהתאם לפרט מכס 83.02.4900 המתייחס ל"מקבעים, מיתאמים ופריטים דומים..." ובסיווג משנה 4900/9 - "אחרים". הסיווג נקבע על סמך בדיקה אחת שערך הסוכן, בתחילת ההתקשרות בין הצדדים.
לאחר בדיקה זו, לא ערך הסוכן בדיקות נוספות של הטובין.
על פי הסיווג שנקבע על ידי הסוכן, חל על הטובין מס בשיעור של 8%.

ביום 12.3.2000, נבדק על ידי המשיב (להלן: "המכס"), אחד ממשלוחי הטובין שהמערערת יבאה. המכס ערך במסגרת זו בדיקה פיזית של המשלוח. המכס החליט כי יש מקום לסווג את הטובין בפרט מכס אחר - פרט מכס 73.18.1900 - "ברגים, לולבים, אומים... 1900 - אחרים".
על פי סיווג זה חל על הטובין מס בשיעור של 12%.

המערערת לא חלקה על הסיווג הזה, ובעקבות הודעת הגרעון היא שינתה לאלתר את סיווג הטובין, בהתאם לסיווג שנקבע על ידי המכס.

ביום 12.5.2000 הוציא המכס למערערת הודעות גרעון מס בגין חלק מהטובין ששוחררו על ידיה, בטענה שהם סווגו בסיווג לא נכון. לאחר שהמערערת פנתה למכס, הודיע המכס למערערת ביום 7.11.2000 כי "לאור עיון בפרוספקטים המתייחסים לטובין נשוא הגרעונות, היבואן אינו עומד בתנאי סעיף 3(2) לחוק מיסים עקיפים".
בסמוך לאחר מכן הגישה המערערת את התובענה נושא הערעור לבית המשפט קמא.

פסק הדין
בית המשפט קמא דחה כאמור את התובענה. הוא קבע כי המערערת לא הוכיחה את התקיימותו של התנאי שנקבע בס' 3(2) לחוק. זאת, משום שהמבקשת לא הוכיחה כי היא לא ידעה ולא היה עליה לדעת על קיומו של החסר.

בית המשפט קבע, כי הסוכן החליט על הסיווג לאור בדיקה חד פעמית, תוך הסתמכות על החלק העיקרי של היבוא, אף שבכל משלוח היו גם פריטים "מתוברגים". אופן פעולה זה של המערערת מעיד על כך כי היא לא פעלה על פי הלכות מסחר ראויות.
בית המשפט קמא ביסס את פסק דינו אף על העובדה שהסוכן הסכים לקביעה של המכס, לפיה הסיווג של הטובין צריך להיות של ברגים, ולא של מקבעים.

ביחס לטענת המערערת לפיה המכס עצמו בדק את הטובין ולא חלק על הסיווג של הסוכן, קבע בית המשפט כי המערערת "לא יכולה 'לגלגל' את האחריות לסיווג על המשיבה, וזאת בזמן שהיא עצמה לא עורכת בדיקות במשך שנים רבות, מודעת לכך שחלק מהפריטים הם ברגים, וכן מודעת לכך שרוב הפריטים אינם כאלו, כך שהדבר לא ניתן גם לגילוי בנקל על ידי המשיבה". עוד נקבע כי הבדיקות של המכס היו בדיקות מדגמיות, שנערכו רק בכ-5% מהרשימונים, ולא ניתן להיתלות בהן, לכן, כדי להכשיר את הסיווג שנערך על ידי המערערת.

המערערת היתה צריכה, כך נקבע, לבדוק בעצמה את הטובין המיובאים, ולא לסמוך על בדיקות של המכס.

טענות המערערת
המערערת טוענת כי הסיווג החדש של המכס את הטובין, לא היה סיווג מובהק ונקי מספקות. הסיווג של המכס נעשה בפרט "אחרים", היינו - מדובר בסעיף סל. ענין זה מהווה חיזוק לטענה לפיה הסיווג החדש איננו חד משמעי וברור, וקיימות מספר שיטות לבצע את הסיווג. יתרה מזאת, אין הנחייה ברורה של המכס לגבי הטובין הספציפיים, שמורכבים ממספר לא מבוטל של פריטים בסיווגים שונים. לגישת המערערת, הסכמתה לשלם מיסי יבוא על פי סיווגו של המכס, איננה מעידה על כך שהסיווג החדש איננו נקי מספקות.

המערערת טענה כי היה מקום לתת משקל רב לעובדה כי המכס בדק פיזית את הטובין, ואישר את הסיווג של הסוכן. בנסיבות כאלה, כך נטען, לא היה הסוכן צריך לשוב ולבדוק את הסיווג שלו. כן נטען כי לא הונחה תשתית עובדתית מוצקה לקביעתו של בית המשפט קמא לפיה המערערת היה מודעת לכך שחלק מהפריטים הם ברגים, וכי רוב הפריטים אינם כאלה.

טענות המכס
מנגד טוען המכס כי יש לדחות את הערעור.
לטענתו, בית המשפט קמא ביסס את פסק דינו על מספר מימצאים עובדתיים:
שהמערערת ידעה כי משלוחי הטובין כוללים מספר פריטים שלא כולם הם "מקבעים" ממתכת; שהיא ידעה שחלק מהפריטים הם ברגים או לפחות "ברגים מיוחדים"; שהסיווג נערך על ידי הסוכן על סמך בדיקה פיזית אחת, ותוך הסתפקות בכך שחלקו העיקרי של היבוא הוא מקבעים, והתעלמות מכך שחלק מהיבוא הוא של ברגים.

המכס טוען כי הסיווג של הטובין על ידיו כברגים היה סיווג מובהק, כאשר מחקירתו של מנהל המערערת ושל הסוכן עולה כי הם ידעו, ולא היה להם ספק, כי מדובר בברגים. העבודה שהסיווג הוא בסעיף קטן "אחרים" איננה שוללת את המסקנה הזאת, שכן מדובר בתת סיווג בתוך הסעיף הכולל רק פריטים מתוברגים.

באשר לבדיקות הקודמות שערך המכס בטובין, נטען כי מדובר בבדיקות של משלוחי טובין שלא היו פריטים מתוברגים, ולכן המכס לא התערב בסיווגם, והם אף לא נכללו בהודעת הגרעון של המכס, עליה נסב הערעור דנן.

עוד טען המכס, כי אין לקבל את טענת המערערת לפיה הטלת חובה על יבואנים או סוכני מכס לבדוק את כל הטובין בכל משלוח - היא נטל בלתי סביר עליהם. זאת משום שביחס לכל משלוח נדרש עמיל המכס להצהיר ביחס לנכונות הפרטים המופיעים בו.

דיון
"חסר" הוא מס עקיף שלא שולם, או שהוחזר בטעות.
סעיף 2 לחוק מיסים עקיפים קובע את הכלל, לפיו נישום יהיה חייב בתשלום חסר, אם נדרש לעשות כן תוך תקופה מסוימת. סעיף 3(2) לחוק קובע את הסייג, לפיו:
"על אף האמור בסעיף 2, לא יהא הנישום חייב בתשלום חסר, אם הוכח להנחת דעתו של המנהל, כי נתקיימו כל אלה:
(4)     החסר לא נבע מחמת ידיעה בלתי נכונה שמסר הנישום או מחמת שהיה חייב למסרה;
(5)     הנישום לא ידע, ובנסיבות הענין לא היה צריך לדעת, על קיומו של החסר;
(6)     הנישום מכר את הטובים בתום לב, לפני דרישת התשלום החסר במחיר שלא נכלל בו אותו חסר".
ס' 3 הנ"ל, נועד להגן על נישום המתכנן את דרכי פעולתו, ומעריך את מס הקניה שיהיה אמור לשלם לרשויות בשיעור נמוך מזה שעליו לשלם בסופו של דבר. הסעיף נועד למנוע מצב בו נישום כזה ייאלץ לשלם מס שיכָלֶה לא רק את הרווח שהוא תכנן להרוויח מהעסקה, אלא גם ינגוס בקרן עצמה (ר' ע"א 5341/93 י. ד. תעשיות חייגנים בע"מ נ. מדינת ישראל - מס קניה תל-אביב, פ"ד נ"א(4) 444, להלן: "פס"ד חייגנים").

כעולה מהאמור בסעיף, מדובר בחריג לכלל שנקבע בסעיף 2 לחוק, שכדי ליהנות מהפטור שנקבע בו, מוטל על הנישום הנטל להוכיח את שלושת תנאיו - שהם תנאים מצטברים (ר' פס"ד חייגנים, ס' 21).

התנאי הרלוונטי לענייננו הוא התנאי שנקבע בס' 3(2) לעיל. תנאי זה כולל בחובו הן אלמנט סובייקטיבי ("לא ידע"), והן אלמנט אובייקטיבי ("בנסיבות הענין לא היה צריך לדעת"). לכן, כדי לבחון האם המערערת עמדה בנטל שהוטל עליה, יש לבחון האם היא הוכיחה כי היא לא ידעה, וכן כי בנסיבות הענין לא היה עליה לדעת, על קיומו של החסר.

כפי שיובהר, בנסיבות הספציפיות של הענין - העובדה שמדובר במשלוחים שהיו בהם פריטים מסוגים שונים, שנבדקו על ידי הסוכן פעם אחת בלבד, כאשר לפחות ביחס לחלק מהפריטים - אין מחלוקת כי היה מקום לסווג אותם כברגים, אני סבורה כי המערערת לא עמדה בנטל שהוטל עליה, ולכן דין ערעורה להידחות.
העניינים שלעיל יפורטו להלן.

הנושא הראשון שיש לבחון אותו במסגרת הערעור דנן, הוא ההשלכה של הבדיקות הפיזיות שערך המכס בטובין, ללא שדרש בעקבותיהן את שינוי הסיווג שלהם.
לא היתה מחלוקת בין הצדדים כי המכס ערך בדיקות פיזיות לארבעה רשימונים של טובין, ולא הודיע למערערת לאחר מכן כי הוא חולק על הסיווג שלה של הטובין.

המערערת טענה בהקשר זה, כאמור, כי היא היתה זכאית להסתמך על בדיקות המכס, ועל העובדה שהוא לא חלק במשך השנים על הסיווג של הסוכן מטעמה. מנגד, לגישת המכס, מוטל היה על המערערת והסוכן מטעמה לוודא כי הסיווג של הטובין הוא נכון.

אני סבורה כי ההשלכה של עמדת המכס במהלך השנים איננה קבועה, והיא תיקבע בהתאם לנסיבותיו הספציפיות של כל מקרה ומקרה.
בענייננו, אני סבורה כי אין לקבל את טענתה של המערערת, לפיה היא היתה זכאית להסתמך על הבדיקות הפיזיות שערך המכס לטובין, ועל העובדה שהוא לא חלק - במסגרת בדיקות אלה - על סיווגם.

כפי שנקבע בפסק הדין, המערערת יבאה לארץ פריטים מסוגים שונים, במסגרת משלוחי הטובין. החלק העיקרי של היבוא היה של "מקבעים שלמים לרבות חלקי זיווד אלקטרוני", אולם בכל משלוח היו גם פריטים מתוברגים (ר' עמ' 9 לפסה"ד, בו מתבסס בית המשפט על עדותו של הסוכן). אין מדובר אם כן במשלוחים אחידים, שכל הטובין בהם הם זהים. במקרה כזה, הנטל המוטל על היבואן, והסוכן מטעמו, לבדוק את זהות הטובין שבכל משלוח ומשלוח, ואת הסיווג הנכון שלהם, כבד יותר מאשר הנטל שהיה מוטל עליו - לו היו כל המשלוחים מכילים פריטים זהים.

כאשר בכל משלוח קיימים טובין מסוגים שונים, מוטל נטל על היבואן לשוב ולבדוק בכל משלוח ומשלוח מה טיבם של הטובין הקיימים במשלוח זה, ולסווג אותם בהתאם.

המכס ערך, כאמור, בדיקות פיזיות לארבעה רשימונים. הטובין שיובאו ברישמונים אלה לא התייחסו ל"פריטים מתוברגים" - וזאת גם לגישת המכס. לכן, לא היו הפריטים שברשימונים הללו, חלק מהודעת הגירעון של המכס.

מכאן, שהעובדה שהמכס לא חלק על הסיווג של הסוכן ביחס לפריטים אלה, איננה מעלה או מורידה. יתרה מזאת, המערערת ידעה - וודאי שהיה עליה לדעת - כי היא איננה מייבאת סוג אחיד של טובין בכל משלוח ומשלוח. עובדה זו משליכה גם על האפשרות של המערערת להסתמך על העובדה שהמכס לא חלק על הסיווג של הסוכן. אילו היתה המערערת מייבאת בכל משלוח אותו סוג של טובין, היה המשקל של בדיקות המכס, והעובדה שהוא לא חלק על הסיווג של הסוכן, בעל משמעות רבה יותר - מאשר במקרה דנן.
אולם, כאשר מדובר במשלוחים שבהם יובאו פריטים מסוגים שונים, אין מקום לקבוע כי המערערת יכלה להסתמך על הבדיקות הפיזיות שערך המכס בחלק מהמשלוחים, ועל תוצאותיהן.

לכן, כפי שהובהר, היתה חובת הבדיקה מוטלת על המערערת ביחס לכל משלוח ומשלוח, והיא לא יכלה להסתפק בבדיקה חד פעמית של הסוכן, ואך לא להסתמך על הבדיקות הפיזיות שערך המכס.

המערערת טענה כי הסיווג בו סיווג המכס את הטובין בסופו של דבר, לא היה חד משמעי, וכי העובדה שהיא לא חלקה על סיווג זה, איננה מעידה על כך שמדובר בסיווג ברור ומובהק. המערערת הפנתה ביחס לכך לעובדה כי מדובר בסיווג בסעיף "סל" - פריטים "אחרים".

אכן, השאלה האם הסיווג של הטובין הוא חד משמעי ומובהק, היא שאלה שיש לה השלכה על הוכחת התנאי שבסעיף 3(2) לחוק. ככל שמדובר בסיווג מובהק וברור יותר - כך יקשה כמובן על היבואן להוכיח כי הוא "לא ידע, ובנסיבות הענין לא היה צריך לדעת, על קיומו של החסר".
ולהיפך - ככל שמדובר בסיווג ברור פחות, ועמום יותר, יקל על היבואן להוכיח כי הוא לא צריך היה לדעת על החסר.

עוד אציין בהקשר זה, כי העובדה שהמערערת החליטה שלא לחלוק על סיווג הטובין על ידי המכס, אין די בה עדין כדי להצדיק את המסקנה לפיה מדובר בסיווג ברור ומובהק. שיקוליה של המערערת שלא לחלוק על הסיווג יכולם להיות רבים. בין היתר - כך טוענת המערערת, היא לא התנגדה לסיווג, שכן בכל מקרה מרכיב הרווח שלה איננו משתנה (ר' עמ' 6 שורה 14-19 לפרוטוקול).

אולם, חרף האמור לעיל, בית המשפט קמא קבע כי המערערת ידעה, או על כל פנים היתה צריכה לדעת, ללא קושי כי הסיווג של חלק מהפריטים המיובאים - לא היה נכון. בית המשפט קבע זאת לאור העובדה שמדובר במשלוחים בהם היו פריטים שונים, ובין היתר גם "פריטים מתוברגים", פריטים שקיים סעיף ספציפי המתאים לסיווגם. מדובר בסיווג שניתן היה לזיהוי בנקל, כאשר גם הסוכן מטעם המערערת מודה כי הסיווג של המכס היה נכון, ושניתן היה לגלות אותו בבדיקה פיזית שהוא לא ערך (ר' עמ' 11 לפסק הדין).

קביעותיו הנ"ל של בית המשפט קמא הן קביעות עובדתיות, שערכאת הערעור איננה נוהגת להתערב בהן. יתרה מזאת, קביעות אלה עולות מפרוטוקול הדיון בבית המשפט קמא. כך, מנהל המערערת הודה - ביחס לפריט עליו הוא נשאל בחקירתו הנגדית, כי יכול להיות שמדובר ב"בורג מיוחד" (עמ' 5 שורות 25-26).

הסוכן העיד אף הוא כי "במשלוח הנדון הכל היה פריטים מתוברגים. במשלוחים אחרים היו כאלה והיו אחרים. אני לא יכול לומר כמה מתוך ה-200 היו מתוברגים. יכול להיות שבכל משלוח היו גם פריטים מתוברגים" (עמ' 8 שורות 27-28 לפרוטוקול). בהמשך מודה הסוכן, כי לו היה בודק לעומק כל רשימון ורשימון, הוא היה מסווג לפחות את האלמנטים המתוברגים בסיווג של המכס (ר' עמוד 10 שורות 22-23 לפרוטוקול).

המסקנה של העדויות הללו היא כי הסיווג של אותם פריטים שהיו "מתוברגים", הוא סיווג מובהק, שלא יכול היה להיות שנוי במחלוקת - לו הוא היה נבדק על ידי המערערת או מי מטעמה. בנסיבות כאלה לא ניתן לקבוע - אם כן - כי המערערת לא היתה צריכה לדעת על החסר.

יובהר עוד, כי לטעמי, הטלת החובה על היבואן לבדוק את הטובין שבכל משלוח, איננה הטלת נטל בלתי סביר על היבואן. חובתו של היבואן להצהיר על תכולת הפריטים בכל משלוח ועל סיווגם. לצורך הצהרה כזו, על היבואן (באמצעות הסוכן או עמיל המכס מטעמו), לבדוק את תכולת המשלוח על כל הפריטים שבו, ועל כל פנים - אם לא עשה כן, הוא יהיה מנוע מלטעון בהמשך לתחולת החריג שבס' 3 לחוק, כי הוא לא היה צריך לדעת על החסר.

עוד אציין, כי אינני מקבלת את הטענה לפיה הסיווג של המכס את הפריטים בסעיף "סל" - משמעו כי מדובר בסיווג לא מובהק. כפי שהובהר, העובדה כי חלק מהפריטים היו "מתוברגים" עולה גם מעדויות המערערת, כאשר הסעיף המדובר הוא סעיף סל של הקטגוריה של פריטים מתוברגים.

יצוין בשולי הדברים, כי המערערת טענה כי יבוא הטובין על ידיה היה החל משנת 1994 ואילך - ולא משנת 1984 כפי שקבע בית המשפט קמא. ענין זה אין בו כדי להשליך על תוצאת ההליך, ועל כל פנים קביעתו של בית המשפט קמא בהקשר זה מבוססת על עדותו של הסוכן.

לכן ולאור כל האמור לעיל, אם דעתי תשמע - הערעור יידחה.
המערערת תישא בהוצאות המכס בסך 15,000 ש"ח + מע"מ.

                                        
רות רונן, שופטת     


השופטת מיכל רובינשטיין:

אני מסכימה ומצטרפת לחוות הדעת של חברתי השופטת רות רונן.

מיכל רובינשטיין, סג"נ אב"ד     

                              
השופטת יהודית שבח:
אני מסכימה.

                                        
יהודית שבח, שופטת     

אשר על כן הוחלט לדחות את הערעור, כמפורט בחוות דעתה של כב' השופטת רונן, ולחייב את המערערת בהוצאות משפט ושכ"ט עו"ד בסך 15,000 ש"ח בתוספת מע"מ.







לתיאום פגישה עם עורך דין חייגו: 077-4008177




נושאים רלוונטיים נוספים

  1. החזר מכס

  2. עבירות מכס

  3. פקודת המכס

  4. סיווג במכס

  5. מכס - הישבון

  6. מס קניה במכס

  7. חוק סוכני המכס

  8. אמנת בריסל - מכס

  9. סיווג מוצרים מכס

  10. עכבון על דוקומנטים

  11. החזר מס במכס

  12. סעיף 156 פקודת המכס

  13. עורך דין מכס

  14. מכס על איביי

  15. תשלום חסר במכס

  16. סעיף 188 לפקודת המכס

  17. פקודת גבול המכס

  18. תקנות סוכני המכס

  19. חילוט פיקדון מכס

  20. עיכוב חבילה במכס

  21. אריזה לא נכונה של מטען

  22. תביעה להחזר מכס

  23. חוק המכס הבלו ומס הקניה

  24. שחרור טובין מהמכס

  25. השתמטות מתשלום מכס

  26. בקשה לפטור ממס קניה - מכס

  27. עיבוד או ייצור - מכס

  28. מסלול ירוק מכס - כתב אישום

  29. ערעור מס קניה - תעריף מכס

  30. מכירה לאחר החרמה על ידי המכס

  31. הישבון מכס – מהו הישבון מכס ?

  32. חוק מסי מכס ובלו שינוי תעריף‏

  33. סעיף 1 פקודת המכס - המושג בעל

  34. בקשה להשבת טובין תפוסים

  35. עיכוב במכס - קניין רוחני

  36. החזרת מוצרים שנתפסו במכס

  37. פקודת תעריף המכס והפיטורין

  38. תעריף מכס מכונות מכשירים חשמליים

  39. בקשה לשינוי סכום ששולם למכס

  40. צו תעריף המכס והפטורים ומס קנייה על טובין

  41. תביעת נזיקין נגד מדינת ישראל – ירי עובדי מכס

  42. תקנה 2 (א) לתקנות מכס - תוספת על הובלה אווירית

  43. שאלות ותשובות

רקע תחתון



שעות הפעילות: ימים א'-ה': 19:00 - 8:30
                           יום ו' : 14:00 - 10:00

טלפון: 077-4008177
פקס: 153-77-4008177
דואר אלקטרוני: office@fridman-adv.com

Google+



רקע תחתון