פסק דין 1. הערעור הוא על צו שהוצא על ידי המשיב, לפי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה (להלן: הפקודה), לפיו הוצאה שומה למערערת, לאחר שהמשיב סירב לקבל את דוחות המערערת, ככול שאלה התייחסו לזכאותה הנטענת של המערערת, ליהנות מן ההטבות של חוק עידוד השקעות הון, התש"ט-1959 (להלן: חוק העידוד), על-פי אישור שניתן לה על פי חוק העידוד ב- 5/5/1986. 2. השאלה הממוקדת בתיק דנן היא כיצד יש לפרש את מניין התקופה שבסעיף 45(א)(1) לחוק העידוד בנוגע לתקופה של ארבע-עשרה שנה, בנוגע למלים: "מהשנה שבה ניתן האישור". אם לצורך מניין ארבע-עשרה השנים יש למנות את שנת המס 1986, השנה שבה ניתן האישור - כטענת המשיב, או שמא תחילת מניין התקופה הוא מתחילת שנת המס 1987 - כטענת המערערת, אשר לעמדתה אין למנות את שנת המס בה ניתן האישור. לעמדת שני בעלי הדין, יש לפרש את המלה "שנה" מכוח הפנייה של חוק העידוד לפקודת מס ההכנסה, כ"שנת מס". הרקע והנסיבות הצריכים לעניין: 3. בשנת המס שבערעור (2000) עסקה המערערת (להלן: המערערת), בפיתוח מוצרי תוכנה, ניהול רשתות, תקשורת ואחסון נתונים במערכות המחשוב השונות. מפעלה מצוי בתפן שבגליל והוכר כמפעל מאושר כמשמעו בחוק. המפעל העסיק באפריל 2007, עשרים ושלושה עובדים. אין חולק כי המערערת היא חברה בהשקעת חוץ מלאה, כהגדרתה בסעיף 47(א1) לחוק העידוד. מניותיה של המערערת מוחזקות בידי חברה שהוקמה והתאגדה בארה"ב (להלן: חברת האם). מאז הקמתה נעשו שינויים בבעלות חברת האם, ואולם בכול התקופה הרלוונטית הוחזקה המערערת על ידי חברה תושבת חוץ. 4. ב- 5/5/1986 אושרה למערערת תוכנית להקמת מפעל בגן תפן, וזאת על פי חוק העידוד (להלן: התוכנית הראשונה). תוכנית נוספת אושרה למערערת ב- 15/4/92 (להלן: התוכנית השניה), וב- 21/12/97 אושרה למערערת תוכנית נוספת ((להלן: התוכנית השלישית). לגבי שתי התוכניות הראשונות (התוכנית הראשונה והתוכנית השנייה) קיבלה המערערת אישור ביצוע. 5. בשנת המס 2000 דרשה המערערת בדוחות שהגישה הטבות שונות, לפי חוק העידוד, על סמך כתב האישור של התוכנית הראשונה, כלומר ממאי 1986. המשיב לא קיבל הצהרות אלה מן הטעם שתקופת ההטבות הקבועה בהוראת סעיף 45 לחוק העידוד, המדבר על 14 שנים, חלפה, וזאת מאחר, שלעמדתו, יש למנות במניין התקופה את שנת 1986 שהיא מועד האישור של התוכנית הראשונה. סכום המס הכולל לתשלום (כולל הפרשי הצמדה וריבית עד ליום 28/6/03) שנקבע על ידי המשיב עומד על 157,326 ₪. טענות בעלי הדין: 6. לעמדת המערערת את מניין ארבע עשרה השנים יש למנות מתום שנת המס בה ניתן כתב האישור, ובענייננו, מתום שנת המס 1986 (31/12/86), כך ששנת המס 2000 מצויה בתוך 14 השנים. פרשנות זו, נסמכת לדעת המערערת על פסיקה שניתנה, כפי שגם הוזכרה בספרות המשפטית לעניין זה, וכן בפסיקה הדנה במניין התקופה לצורך מתן החלטה בהשגה, תוך הסתמכות על חוק הפרשנות, התשמ"א-1981 (להלן: חוק הפרשנות). אותה פסיקה קבעה, כי תקופת השנה מתחילה יום לאחר תחילת האירוע. על דרך ההשוואה מבקשת המערערת להחיל דין שווה למניין תקופת שנת המס בה ניתן האישור, קרי שנת המס לאחר השנה בה ניתן האישור. 7. המשיב מציע שתי דרכים לפרשנות מניין תקופת ההטבות: לפי העמדה הראשית, מסכים המשיב כי "ארבע עשרה שנים מהשנה בה ניתן האישור" אכן מתייחסות לשנות מס, אך במניינן יש למנות את שנת המס בה ניתן האישור. לחלופין, וזאת כטענה חלופית בלבד, מוכן המשיב להסכים כי "ארבע עשרה שנים מהשנה שבה ניתן האישור" יש למנות כשנים קלאנדריות, קרי; מיום מתן כתב והאישור, ובענייננו, מיום 5/5/1986 המסתיימת ביום 5/5/2000. המשיב מדגיש עוד, שאם תתקבל עמדת המערערת, ומאחר שנקבעה לבקשתה "שנת מס מיוחדת" לשנת המס 2000, שנמשכה מיום 1/1/00 ועד 31/3/01, תקופה של 15 חודשים, הרי שאז אין לקבל את התקופה של "שנת המס המיוחדת" כנכללת בתקופת ההטבה. עמדת המשיב נסמכת על היות פרשנות הטבה במס מחייבת פרשנות דווקנית ומצומצמת. לטענתו, הפרשנות התואמת את לשון החוק ותכליתו, ובהיות הטבה במס, חריג לעקרון השוויון המחייב שיעור מס שווה לגבי נישומים בעלי הכנסה זהה, הרי שיש לראות בחוק העידוד הוראה המיטיבה עם נישום ספציפי ולכן תנאיו צריכים להיבחן בקפדנות. פרשנות המונח "שנה" במקרה דנן, מחייב מכוח חוק העידוד, הפנייה לפקודת מס הכנסה, ומאחר ששם יש הגדרה רק של "שנת מס", כתקופה רצופה של שנים-עשר חודש, שתחילתה במועד מסוים ומאותו מועד מתחיל מניין השנים, הרי שמניין תקופת ההטבה היא החל משנת המס בה ניתן האישור וכלה בשנת המס, לאחר מניין של ארבע עשרה שנים מאותו מועד. דיון ומסקנות: 8. במחלוקת האמורה, ותוך שאני ערה לכללי הפרשנות, לרבות לשון החוק הרלוונטית, מניין תקופת ההטבה, צריך שייעשה על-פי העמדה שהוצעה על ידי בית המשפט במהלך הדיון הראשון בתיק (ראה עמ' 1 ש' 20) ואשר המשיב הסכים לה, הגם רק כאפשרות חלופית. קרי; שנה קלנדארית, שאינה בהכרח חופפת לשנת מס. פרשנות זו תואמת ללשון החוק, העושה שימוש במלה: "שנה" ולא "שנת שומה" או "שנת מס", עולה בקנה אחד עם תכלית החוק, שבעיקרו הוא חוק כלכלי עם מטרות חברתיות מובהקות, כאשר הטבות המס אינן אלא אחד האמצעים - הגם אמצעי חשוב - להשיג מטרה זו. פרשנות זו תואמת גם לעקרונות המנחים במשפט המינהלי ולייחוד המאפיין את דיני המס. אפרט מסקנותיי האמורות. 9. בנוגע לכללי הפרשנות החלים על דיני המסים, אין אלא לחזור ולהפנות לעקרונות ולכלליים שפורטו בהלכת חצור (ע"א 165/82 קיבוץ חצור נ' פקיד שומה רחובות, פ"ד לט(2) 70, להלן: פס"ד חצור). נקודת המוצא היא, שאותם כללי פרשנות החלים, בדרך כלל על חוקים, חלים גם על פרשנותם של דיני המסים. לצורך קביעת המשמעות "הנכונה" של מונח בחוק, המקור הראשוני הוא הלשון בה נקט המחוקק, ואולם אין זה אלא אחד מן המקורות לפרשנות. בדומה לפרשנותם של חוזים (ראה לצורך השוואה הלכת אפרופים (ע"א 4628/93 מדינת ישראל נ' אפרופים שיכון ויזום (1991) בע"מ, פ"ד מט(2) 265, הלכה שנותרה בעינה גם לאחר דיון נוסף בנושא פרשנות חוזה- דנ"א 2045/05 ארגון מגדלי ירקות - אגודה חקלאית שיתופית בע"מ נ' מדינת ישראל, תק-על 2006(2) 1681), אין עוד מקום לילך בדרך של מעבר ממקור פנימי (לשון החוק) למקור חיצוני (היסטוריה חקיקתית וכיוצ"ב) מותנה בתנאים של בחינה מוקדמת של לשון החוק. כלל המקורות משמשים תשתית נדרשת להליך הפרשנות - ואין מניעה להידרש להם בערבוביה - אשר ילך ויתגבש עד לסיומו של ההליך הפרשני (פס"ד אפרופים, שם, 311-312). לפיכך, מלאכת הפרשנות תעשה באופן שלצד בחינת ניסוחו של הסעיף הרלוונטי, יבחנו גם מטרת ההוראה ותכליתה, כאשר גם אלה נלמדים מלשון ההוראה, מהמבנה הכללי של החוק וממקומו במערך החקיקה הכללי, וכן ממקורות שמחוץ לחקיקה עצמה, כגון: המצב המשפטי שהתקיים בטרם חוקק החוק, לרבות ההיסטוריה החקיקתית והפרלמנטארית, והכול תוך ראייה כוללת של הערכים המקובלים של שיטת המשפט הכללית על הייחוד של דיני המיסים. כאשר מדובר בדיני מסים, אין גם להתעלם מן העובדה כי יש במכלול, הוראות רבות בעלות אופי טכני, בשל הצורך לאפיין את המס כ"מס טוב" ומבלי לפגוע בעקרונות המנחים של שיטת המשפט. 10. סעיף 45 לחוק העידוד, בנושא הרלוונטי לתיק זה, קובע: "45. (א) הטבות לפי הסעיפים 46 ו- 47 ינתנו לגבי השקעה, נכס או מפעל שביצועם הוא נושא לתכנית שאושרה והם יינתנו - (1) על הכנסה שהושגה בשבע השנים המתחילות מהשנה שבה היתה לראשונה הכנסה חייבת במס, ולגבי השקעה מאושרת במפעל מאושר, לענין הטבות לפי סעיף 46 - מהשנה שבה היתה לראשונה הכנסה ממנה, ובלבד שלא עברו עדיין ארבע-עשרה שנה מהשנה שבה ניתן האישור ...." על-פי לשון הסעיף מניין התקופות בהן ניתנות הטבות למפעל מאושר על-פי סעיפים 46 ו- 47 לחוק, מתייחס להכנסה שהושגה בשבע השנים המתחילות בשנה שבה הייתה לראשונה הכנסה חייבת, ובלבד שלא עברו ארבע עשרה שנים מהשנה בה ניתן האישור ושתים עשרה שנים מהשנה בה הופעל המפעל המאושר. 11. נקודת המוצא של באי כוח הצדדים, הינה כי ההפניה של הפרק השביעי לחוק העידוד לפקודת מס הכנסה (סע' 41 לחוק העידוד), מחייבת בהכרח התייחסות למונח "שנה" בסעיף הנדון כ"שנת מס". משלב זה חלוקים הצדדים מאיזו שנת מס לשיטתם, יש למנות את תקופת ההטבה. ואולם, נקודת מוצא זו אינה מקובלת עלי, עם כל הכבוד. בחינת הלשון כמקור ראשוני, אך לא בלעדי, מורה כי המונח הדורש פרשנות הוא "שנה" או ריבוי המלה: "שנים". על אף שסעיף 45 לחוק מצוי מבחינת מיקומו בסמוך לסעיפים 46 ו- 47 שם חוזר המחוקק מספר פעמים על המלה "מס", הרי שזו אינה מצטרפת למלה "שנה" ולפחות על-פי לשון החוק, אין אזכור בסעיף 45 של התבנית "שנת מס". בסעיף 45 לחוק העידוד אין המחוקק נוקט לשון "שנת מס", וטוב שעשה כן, לאור תכליתו של החוק כעידוד מפעל ועידוד פעילות רווחית - הגם בתקופת הטבה קצובה - תקופה שעל-פי מהותה נמדדת בקנה מידה כלכלי. בפועל, בשל הצורך לעודד את הפעילות המאושרת על-פי חוק העידוד, במישור של חיובי מס מופחתים, יכול הדבר להשליך גם לגבי "שנות מס", אך תוצאה זו היא תוצאה נלווית בלבד. גם מבחינת השימוש הלשוני בחוק העידוד עצמו, היה ער המחוקק לקיומו של המונח "שנת מס". כך למשל, בסעיף 47 לחוק, בבואו להגדיר את המונח "שיעור השקעות חוץ", נבחן המונח, בקנה מידה של תחום דיני המסים ושם עשה המחוקק שימוש בלשון "שנת המס", וכך גם בהמשך. דוגמא נוספת קיימת בסעיף 42 לחוק, המדבר על דרך חישוב של פחת מואץ. המסקנה הראשונית המתבקשת היא איפוא, שלמרות שהיה המחוקק מודע לשני מונחים היכולים להגדיר תקופת זמן - "שנה" ו"שנת מס", בחר המחוקק בסעיף 45, בהתייחסו לתקופת ההטבה, לא להזכיר "שנת מס" אלא לנקוט במונחי "שנה". המשיב ביקש ללמוד אחרת מסעיף 36 שדן בפטור ממס רכוש - סעיף שבוטל במסגרת ביטולו של הפרק החמישי בחוק. אין בידי לקבל מסקנה זו. כפי שהבהרתי, יש באזכור "שנת מס" לעומת שימוש במונח "שנה" ללמד, כי המחוקק היה ער לשני המונחים, ולפיכך אין מקום לקרוא "שנת מס", שעה שבחר המחוקק במונח "שנה". יתר על כן, כאשר מבקש המחוקק בחוק העידוד, להתייחס ל"שנת מס" - ולא לשנה - הוא עשה כן ביחס לאופן חישוב חיובי המס, ולאו דווקא לתקופת ההטבה. 12. לעניין זה ראוי עוד להפנות להיסטוריה החקיקתית של החוק ולהצביע על השינוי במונחים בהם עשה המחוקק שימוש. בנוסח הקודם נעשה שימוש במונח "שנת מס", בעוד שבחוק שתוקן מדובר על "שנה". בחוק לעידוד השקעות הון, תש"י-1950, ס"ח 129, 132, נוסחו של סעיף 11 אשר דיבר על שיעור מס הכנסה מופחת להכנסה של יחיד ממפעל מאושר, התייחס למונח "שנת שומה", ותקופת ההטבה התייחסה אף היא לשנות מס, תוך הגדרת המועד ההתחלתי, כתחילת השנה של אותה שנת מס לפי הנוסח: "במשך חמש שנים מראשית שנת השומה...". בתיקון שחל בחוק משנת 1959 (ס"ח 234, 239) הנוסח של סעיף 45, כמעט זהה לנוסח הרלוונטי למחלוקת בתיק דנן. ההוראה אינה מזכירה עוד את המונח "שנת שומה" או "שנת מס" אלא נוקטת במונח "שנים" או "שנה", שבה הייתה לראשונה הכנסה חייבת במס, כאשר תקופת ההטבה היא שתים-עשרה שנה, מן המועד בו ניתן האישור. ראוי להביא את הנוסח כלשונו: "הטבות לפי הסעיפים 46 ו- 47 יינתנו - (1) על הכנסה שהושגה בחמש השנים המתחילות מהשנה שבה הייתה לראשונה הכנסה חייבת במס, ובלבד שלא עברו עדיין שתים-עשרה שנה מהשנה שבה ניתן האישור...". 13. לשאלה אם שוני זה בנוסח החוק הוא בגדר תיקון הבא להבהיר, או שמא היה בו לתקן תקלה או למנוע קיומה, ראוי להפנות לדברי הכנסת (תש"י- 1950, ד"כ 1211). על פי האמור שם, מעבר למטרה שהייתה הזרמת הון על דרך של השקעות לישראל, כדי לאפשר קליטת עלייה ובניית המדינה, נראה כי יש בשינוי להדגיש הצורך להבחין בין המטרה הכלכלית - התפתחות מפעל יוצר - לבין הבחינה של ההטבה בתחום המיסוי, תוך הדגשת הראשון ושמירה על עקרונות מנחים בתחום האחרון. בדברי ההסבר להצעת החוק לתיקון האמור (תשי"ט- 1959, הצ"ח 388, בעמ' 399) חוזר המחוקק ומדגיש את תכליתו של החוק המוצע כ"יתר עידוד להשקעות הון" וכי ההצעות והתיקונים מבקשים להעניק הטבות נוספות ולהרחיב את ההטבות הניתנות. שינוי מ"שנת שומה" ל"שנה" הנספרת על-פי הלוח הגריגוריאני, היא בהחלט הרחבה של הטבה שניתנה. הדגש בחוק הושם על המפעל המתחיל לפעול והמתחיל לעשות שימוש במבנים ובציוד. כך למשל, לגבי ניכויי הפחת הניתנים ניתנו אלה לבניינים מגמר בנייתם ולציוד מתחילת השימוש בהם בארץ. בהשוואה לנוסח הראשון, הוזזה נקודת הזמן כנקודה המכרעת בתיקון למועד בה נעשה שימוש למעשה על ידי המפעל בבניין או בציוד. בהתייחס לנקודת הזמן לתחילת הפטור ממס הכנסה של מפעל מאושר על ההכנסה מאותו מפעל, גם שם נקודת הזמן ההתחלתית כמועד בו התחיל הייצור בפועל. וכך יש לפרש גם את המלים "מן השנה שבה הייתה למפעל בראשונה הכנסה חייבת" - נקודת זמן בה נוצרה לראשונה ההכנסה בפועל, ולאורך תקופת ההטבה הנמדדת מאותו מועד, בשנים. 14. משעמדנו על הצורך לפרש את המלה "שנה", יש לאתר את ההגדרה למונח זה בחוק העידוד או במקור אחר אליו מפנה חוק העידוד. בחוק העידוד, בפרק השביעי, שם נמצא סעיף 45, לא מצויה הגדרה של מונחים, והמחוקק בחר לעשות כן, כאמור, על דרך ההפניה לפקודת מס הכנסה. בסעיף 41 לחוק העידוד נקבע, כי לכול מונח בפרק השביעי תהא המשמעות שיש לאותו מונח בפקודת מס הכנסה. עיון בפקודה מלמד, כי המונח "שנה" אינו מוזכר בה. לעומת זאת בהגדרת המונח "חודש" נקבע "לרבות חלק ממנו". שני בעלי הדין הפנו להגדרה של "שנת מס" בפקודה, שם נקבע : "תקופה של שנים עשר חודשים רצופים, שתחילתה באחד בינואר ואם נקבעה תקופת שומה מיוחדת - תקופת השומה שנקבעה כאמור". הגדרה זו מכילה את שתי המלים: "שנה" ו"מס". "שנה" גם לפי הגדרה זו היא שנים עשר חודשים רצופים. ואולם, כאשר מדברים על שנת מס, הרי שעל דרך ההשוואה גם להגדרה של "חודש", שהוא למעשה חלק מההגדרה של המונח "שנה" (12 חודשים), "שנת מס" היא תקופה של שנים עשר חודשים רצופים לרבות חלק ממנה. ועוד, הייחוד הנוסף המאפיין "שנת מס", הוא בקביעת תחילה וסיום של התקופה של שנים עשר החודשים - תיחום קונקרטי המוחל על כלל הנישומים לצורך החיוב במס, ולצורך זה בלבד. ואכן, הדברים ברורים כאשר מדובר בחיוב ב"מס". החישוב הנעשה לגבי "הכנסה חייבת" יעשה לפי תקופה של שנה שהיא שנת מס או גם לגבי החלק היחסי משנת המס, כמו גם חישוב על בסיס חודשי. ואולם, חלקיות התקופה, כמו גם תיחום התקופה של שנים עשר החודשים בנקודת התחלה וסיום, אינם רלוונטיים לענייננו, מן הטעם הפשוט שהמחוקק בחוק העידוד לא נקט בלשון "שנת מס" אלא במלה "שנה". תנאים אלה - חלקיות התקופה ותיחומה בתאריך קבוע החל על כלל הנישומים - אינם הגיוניים לגבי הטבה למפעל מאושר ספציפי, שיש לבחון את תחילת הייצור בפועל ואת השימוש שנעשה למעשה, למשך תקופת ההטבה. כאשר המטרה היא עידוד תפעול, הרי שמדובר בתקופת הטבה כלכלית, המבקשת לעודד הפעלה של מפעל וייצור הכנסה לתקופת זמן רצופה, כאשר אורך הזמן אינו מתוחם טכנית על ידי תקופות של גביית מס, אלא על-פי אורך תקופה סבירה שיש בו להריץ מפעל מתחיל, ולהביאו לרמת תפעול סבירה, מבחינה כלכלית (יש להניח שמן הטעם האמור בחר המחוקק גם בתקופה רצופה של ייצור הכנסה). 15. לתוצאה דומה, במישור הפרשנות הלשונית, ניתן להגיע בדרך של הפנייה לפקודת הפרשנות (דיני ישראל [נוסח חדש] מס' 1, תשי"ד- 1954, 2) שהוא המקור הלשוני של מונחים, בהעדר מקור פרשנות ספציפי. שם הוגדרו "שנה" ו"חודש" - "למניין הלוח הגריגוריאני". מונחים אלה מקבלים מובן של תקופה רצופה של מניין ימים או חודשים על-פי הלוח הלועזי, כאשר שנה היא, בדומה להגדרה של "שנת מס" שנים עשר חודשים רצופים ומלאים - ולא חלק מהם והוא הדין לגבי חודש, הנמדד על-פי מניין כלל הימים של אותו חודש על-פי כינויו הלועזי. המאפיין העיקרי של המונח "שנה", לפי הלוח הגריגוריאני הוא, שאין לשנה נקודת זמן התחלתית או סיום, כנתונים כלליים קבועים החלים על הכול, אלא זו תקופה שנקודת הזמן ההתחלתית מותנית במקרה הספציפי, ונקודת הסיום מותנית בנקודת ההתחלה. מכאן, שמעצם ההגדרה של "שנה" אין מניעה לראות את נקודת הזמן ההתחלתית כחלה לגבי "מועד" קרי; יום בחודש והשנה. 16. נראה כי זו הפרשנות הלשונית המתבקשת, והיא גם תואמת לתכלית החקיקה של חוק העידוד, למיקומה של ההוראה בחוק ולמעמדו של החוק כמבקש, כאמור, לאמץ מטרות כלכליות בעיקרן, ורואה בתחום המס, אמצעי לעידוד. בסעיף 1 לחוק נקבעה המטרה של החוק לעודד יוזמה כללית והשקעות הון לצורך, פיתוח כושר הייצור וקליטת עליה רבתי; סיוע לאיזון התשלומים של המדינה בדרך של הקטנת היבוא והגדלת הייצוא; סיעו לחלוקה מתוכננת של האוכלוסיה על פני המדינה וניצול תכליתי של אוצרותיה ושל יכולתה הכלכלית. מטרות אלה מצביעות על תכלית כלכלית חברתית, כך שתחום המס אינו אלא אחד האמצעים - הגם תחום חשוב - בעידוד ההשקעות. חוק זה, הדן במפעלים מאושרים נותר המכשיר העיקרי למשיכת הון (ראה אליהו ברלינסקי, חוק השקעות הון, הלכה למעשה 1988 במבוא עמ' ח), ומבין החוקים השונים שמטרתם "להמריץ את הפעילות הכלכלית במשק", יש ליתן לו מקום נכבד (ראה אמנון רפאל/ מס הכנסה (כרך ה) החל מעמ' 187 - חוק לעידוד השקעות הון). לעניין זה, יש להזכיר גם את התקנות החדשות, תקנות לעידוד השקעות הון (הפחתת מחזור בסיס), התשס"ז-2007, אשר חזרו והצביעו על המגמה הכלכלית-חברתית המצדיקה המשך שימוש בחוק זה. תכליות אלה על-פי מהותן אינן יכולות להימדד על-פי שנות מס. תיחום כזה הוא שרירותי. ועוד, תיחום כזה, על-פי פרשנות בעלי הדין עלולה להביא לתוצאה של חוסר שוויון גם באופן הפעלת הטבות המס, ואף לחרוג מלשון ההוראה הרלוונטית. 17. אם נקבל את גישת המערערת, הרי שלאור אישור שניתן במהלך שנת המס 86', יש להתחיל למנות את תקופת ההטבה מתחילת ינואר 87'. לפי גישה זו, בין אם האישור ניתן בתחילת ינואר של שנת המס 86' ובין אם ניתן במהלך אותה שנה או לקראת סיומה - מניין תקופת ההטבה יחול לצורך מתן ההטבה עד לשנת 2000, ואם ניתן היתר ל"שנת מס מיוחדת", כפי שניתן למערערת, הרי שעל-פי גישתה, תסתיים תקופת ההטבה עד ל- 31/3/01. פרשנות כזו, לא רק שמאריכה את תקופת ההטבה הכוללת מעבר לארבע עשרה שנים, אלא גם יוצרת יישום מפלה בין מפעלים מאושרים שונים, מותנה במועד בו ניתן האישור. פרשנות המשיב, על-פי עמדתו הראשית, לוקה בפגמים דומים, אלא שעל-פי גישתו יש לקצר את תקופת ההטבה. 18. כפי שבית המשפט חזר והדגיש את מהותו של "מס טוב" (ע"א 6235/98 מדינת ישראל נ' אגודת הכורמים הקואופרטיבית, פ"ד נז (1) 787, 794), הוראות המס צריכות להיות ברורות וניתנות ליישום לצורך גבייה על בסיס שוויוני. הפרשנות המוצעת על-ידי, לפיה תקופת ההטבה תתחיל להימנות בשנים קלנדאריות, החל מיום מתן האישור, מאפשרת איפוא מניין מלא של תקופת הטבה, תוך התייחסות לחישובי המס, על-פי היחסיות של ההכנסה בשנת המס הראשונה ובשנת המס המסיימת של תקופת ההטבה. כך, בענייננו, שההטבה ניתנת גם לשנת המס 2000, אלא שזו אך ורק לגבי אותה תקופה הנמנית בתוך ארבע עשרה השנים מיום מתן האישור, וכאשר חישוב המס ייעשה על בסיס יחסי של ההכנסה בתקופת ההטבה שהיא רק חלק משנת המס, בשנה הפותחת ובשנה המסיימת את אותה תקופה של הטבות על-פי החוק. התוצאה: 19. כלל כללי הפרשנות מובילים למסקנה, כי "ארבע עשרה שנים מהשנה שבה ניתן האישור", מתייחסות לשנים קלנדאריות, כך שיש למנות את תקופת ההטבה מיום מתן כתב האישור - קרי; 5/5/1986 - כך שתקופת ההטבות של המערערת, בגין התוכנית המאושרת הסתיימה ב- 4/5/2000. לפיכך, זכאית המערערת להטבות מס לגבי הכנסתה החייבת שנוצרה עד ל- 4/5/2000, ובמקרה זה, אין חולק כי חישוב המס צריך להיעשות כמפורט בנספח ה/2 לתצהיר המשיב מש/2, המצורף לפסק דין זה, ומהווה חלק בלתי נפרד ממנו. לאור התוצאה אליה הגעתי, תשלם המערערת למשיב הוצאות משפט ושכר טרחת עורך דין, בסכום כולל של 8,000 ₪, תוך 30 ימים מהיום. עידוד השקעות הוןהשקעות