סעיף 119א לפקודת מס הכנסה: "119א. (א) (1) היה לחבר-בני-אדם חוב מס ונתפרק או העביר את נכסיו ללא תמורה או בתמורה חלקית בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את חוב המס שהחבר חייב בו ממי שקיבל את הנכסים בנסיבות כאמור". בספר "דיני מיסים - ניכויים במקור וגבייה (עו"ד מנחם כהן, בהוצאת המכון למיסים ולייעוץ כלכלי בע"מ להלן : "הספר"), בעמ' 15804 נאמר: "הסעיף מאפשר לפקיד השומה לגבות מס של חברה או יחיד שהוברחו לאחר. הרציונל של הסעיף הוא מניעת הברחת נכסים, או פעיליות מנישום החייב במס, ללא תמורה או בתמורה חלקית". בעמ' 15814 נאמר: "סעיף 119א לפקודה הוא סעיף קיצוני מבחינת מדיניותו מכיוון שמתיר פגיעה בזכות הקניין של אדם שאינו חייב במס". ראו בעניין זה גם עת"מ 1311/07 רובנישטיין צבי ואח' נ' עיריית רעננה מפי כב' השופט מודריק, הנמזכר בסיכומי הצדדים: "התבוננות בהוראות סעיף 119א לפקודת מס ההכנסה כשהן לעצמן אינה יכולה שלא להניב מסקנה חד משמעית שתכלית ההוראות היא למנוע "הברחת נכסים" או להתגבר על "הברחת נכסים" מתאגיד שהתפרק או הפסיק את פעילותו במגמה לחמוק מתשלום מס החל על התאגיד. הוראות הדין הזה מאפשרות "עקיבה" אחר הנכסים המוברחים ויותר מכך הן יוצרות "חזקת הברחת נכסים" לבעל שליטה במגמה להתיר גבית המס ממי שקיבל לידיו נכס מוברח או מבעלי השליטה (במקום שקיימת חזקת ההברחה). נכס מוברח בהקשר זה לפי הוראות הפקודה האמורות הוא נכס שהועבר ללא תמורה או בתמורה חלקית לצד שלישי באופן שמותיר את התאגיד המעביר את הנכס בלי אמצעים לסילוק חוב המס". מומלץ לקרוא את פסק הדין להלן על מנת לקבל ידע בנושא סעיף 119א לפקודת מס הכנסה: הצדדים לתביעה ותמציתה 1. מונחת לפניי תביעה כספית - נזיקית בסך 253,917 ₪ שהגיש מר ראובן אלישר פרגר (להלן: "התובע") כנגד פקיד השומה ת"א וכן מדינת ישראל - רשות המיסים (להלן: "פקיד השומה" ו"רשות המיסים" בהתאמה; יקראו יחד להלן: "המדינה"). בתמצית דורש התובע במסגרת התביעה שבפניי שיפוי ופיצוי בגין נזקים אשר נגרמו לו, לטענתו, בשל הטלת עיקול שלא כדין על דירת מגוריו, עיקול שעמד בתוקפו במשך חמש שנים ומחצה, עד לביטולו על ידי הנתבעים. זה המקום לציין כי עם הגשת סיכומי התגובה מטעם התובע נמסרה הודעה בדבר פטירתו, ראו הנחיותיי בהחלטתי מיום 26/5/13. להלן העובדות הצריכות לתביעה 2. בחודש 2.3.2005 קיבל התובע מכתב דרישה לתשלום מס בסך 395,521 ₪ מאת פקיד השומה נושא הכותרת: "כתב דרישה ממקבלי נכס חייב על פי סעיף 119א' לפקודת מס הכנסה", ולפיו לחייב ב.ר.ד מערכות בע"מ חוב כלפי אגף מס הכנסה בסך 427,457 ₪ ללא יכולת לסילוקו "החייב העביר לידך את הנכסים כמפורט להלן: בעלי מניות שחייבים לחברה לפי מאזן ל-31.12.1998- את חלקך 293,469 ₪ להיום 395,521 ₪". ראו נספח א' לכתב התביעה; להלן: "מכתב הדרישה", ב.ר.ד מערכות בע"מ תכונה להלן: "החברה". במקביל, הטיל פקיד השומה עיקול בסכום הנקוב בדרישה על זכויות התובע בדירת מגוריו. 3. התובע טען כי לא קיבל כל נכס מהחברה בה נמנה הוא כבעל מניות והכחיש כל חוב לשלטונות המס. לפיכך, פנה בבקשה להקפאת דרישת התשלום. בתגובה מטעם המדינה נענה התובע כי ההליך יוקפא עד ליום 1.4.2006. לתגובת המדינה צורף מכתבו של רו"ח החברה ממשרד כרמי חדד ושות' מיום 2.12.2004 , כשמכתב זה מושחר ברובו למעט סעיף 2 המפרט את יתרות החובה בספרי החברה נכון ליום 31.12.1998 ולפיהן בין היתר לתובע יתרת חובה בסך 293,469 ₪ (נספח ב' לכתב התביעה; להלן: "מכתב רוה"ח"). 4. לגישת התובע הגיש הוא השגה ביום 2.4.2006 , ראו נספח ג' לכתב התביעה. מנגד טוענת המדינה שהתובע הגיש השגה עוד קודם לכן, ביום 5.5.2005 ואף התקיימה פגישה ביום 8.6.2005 במסגרתה פרט התובע את טענותיו, כאשר בסיומה ניתנה לתובע אורכה של 30 ימים להמצאת מסמכים בתמיכה לטענותיו (פרוטוקול הישיבה צורף כנספח ב' לכתב ההגנה). לטענת המדינה התובע לא המציא כל מסמך ותחת זאת פנה ביום 4.7.2005 לעו"ד קובי שאופר מהיחידה לפירוק בנציבות מס הכנסה במטרה שיזמן את רוה"ח ויקבל ממנו הסבר בדבר חוב התובע (מכתב התובע נספח ג' לכתב ההגנה). בתגובה השיב עו"ד שאופר ביום 7.9.2005 כי אין בדעת אגף מס הכנסה לזמן לחקירה רו"ח ממשרד כרמי חדד ושות' ונתן לתובע אורכה נוספת של 30 ימים להמצאת המסמכים (נספח ד' לכתב ההגנה). לטענת הנתבעים ההשגה מיום 2.4.2006 אינה אלא השגה חוזרת. 5. כך או כך, אין חולק כי לא ניתנה החלטה בהשגה מיום 2.4.2006 , ראו סעיף 30 לתצהירה של הגברת אורלי דנינו, אשר הגישה תצהיר מטעם המדינה (להלן: "דנינו", תצהירה סומן והוגש נ/1). ביום 3.9.2006 פנה ב"כ התובע לפקיד השומה בבקשה להסרת העיקול על מנת שהתובע ואשתו יוכלו להשלים את רישום הדירה על שמם. בתגובה כתב פקיד השומה לרשם המקרקעין מכתב ביום 5.9.2006 ולפיו אינו מתנגד להעברת הנכס ע"ש התובע ואשתו בכפוף לשמירה על זכויותיו בנכס. לאחר גמר הרישום נרשם שוב עיקול פקיד השומה על הנכס בסכום מוגדל של 532,350 ₪ (נספחים ה' - ח' לתצהיר התובע). 6. בתחילת חודש 1/2008, כשנתיים לאחר הגשת ההשגה, פנה התובע לפקיד השומה בבקשה להסרת העיקול ומחיקת הדרישה הכספית בין היתר בטענות חלוף המועד החוקי לדיון בהשגה והעדר החלטה בה (נספח ד' לכתב התביעה). התובע זומן לדיון שהתקיים ביום 5.2.2008. בדיון ביקש הוא לקבל את מאזני החברה, הסכמי השומות ומכתב רוה"ח ללא מחיקות. פקיד השומה ציין כי יפנה ליועציו המשפטיים לקבל ייעוץ בנוגע לבקשה להמצאת מסמכים. בנוסף הציעה המדינה לתובע הצעת פשרה, לפיה ישלם הוא תשלום בסך 60,000 ₪ כנגד ביטול הדרישה והסרת העיקול (פרוטוקול הדיון, נספח ה' לכתב התביעה). ביום 30.7.2008 הודיע פקיד השומה כי בעצת יועציו המשפטיים ולאור אבטחת מידע וחובת הסודיות לא יעביר את המסמכים המבוקשים (נספח ו' לכתב התביעה). פקיד השומה הותיר את העיקול ודחה בקשות נוספות להסירו מימים 26.4.2010 וכן 25.5.2010 (ראו התכתבות הצדדים נספח ז' לכתב התביעה). 7. בעקבות סירובה של המדינה לבטל את העיקול, הגיש התובע ערעור לביהמ"ש המחוזי בת"א, ערעור אשר נקבע לדיון בפני כב' הש' מגן אלטוביה (ע"מ 15005-06-10; להלן: "הערעור"). לאחר הגשת הערעור הודיע פקיד השומה לביהמ"ש כי מבטל הוא את החלטתו לחייב את התובע בחוב ולפיכך נמחק הערעור ביום 24.1.2011. כפועל יוצא הוסר העיקול שרבץ על דירת התובע כחמש שנים וחצי. בפסק הדין בערעור נפסק כי פקיד השומה ישלם לתובע הוצאות חלקיות בסך 42,000 ₪ וכן סכום אגרת ביהמ"ש (נספח י' לכתב התביעה). 8. לאחר שניתן פסק הדין בערעור, הוגשה התביעה שבפניי במסגרתה טוען התובע כי כתוצאה מההליכים אשר תוארו לעיל, אותם מכנה התובע "הליכי סרק" , נאלץ הוא לשכור שירותי עו"ד ונשא בהוצאות שכ"ט בגין הטיפול בהליכי ההשגה בסך 21,000 ₪ ושכ"ט בגין הערעור בסך 55,360 ₪. כיוון שמכוח פסק הדין בערעור שילמו הנתבעים הוצאות בסך 42,829 ₪, הרי שנזקיו הממוניים של התובע מסתכמים בסך 36,623 ₪. עוד מוסיף וטוען לנזק לא ממוני בשל מצוקה נפשית שיצרה הדרישה הכספית, חוסר הוודאות בה והחשש לעתידו הכלכלי במיוחד על רקע היותו נכה בשיעור 100% ללא מקור פרנסה, לפיכך עתר לפיצוי בגין הנזק ועוגמת הנפש בסך 150,000 ₪. בנוסף טען התובע כי העיקול שרבץ על נכסו במשך כחמש שנים וחצי אשר נרשם במאגר ציבורי והיה נטול בסיס חוקי מהווה פרסום ופגיעה בשם הטוב. לכן עותר לפיצוי בסך 50,000 ₪ ללא הוכחת נזק. סך הכל הוגשה התביעה על סכום של 253,917 ₪. טענותיו המשפטיות של התובע 9. לטענת התובע יש לחייב את המדינה במלוא סכום התביעה וזאת נוכח התנהגותה הרשלנית והפר חובה חקוקה. התובע טוען כי דרישת התשלום המקורית שהוצאה אינה כדין; שהשגתו לא טופלה ולא נענתה תוך פרק זמן סביר; שהמדינה נהגה בחוסר סבירות קיצונית ונמנעה מלהפעיל שיקול דעת סביר וענייני הנדרש מפקידי ציבור; שהוסתרו ממנו ראיות ביודעין אשר היה בחשיפתם כדי להוביל לחקר האמת. התובע טוען כי חזרתה של המדינה מדרישת התשלום ערב הדיון בערעור מלמדת על פריכות טענותיה ועל כך שידעה שהדין והצדק עם התובע, לפיכך העדיפה שלא להתמודד עם טענותיו לגופן. התובע מציין כי לא חל כל שינוי עובדתי או אחר במהלך השנים ולמעט רצונה של המדינה שלא להיחשף במערומיה, אין כל הסבר הגיוני לחזרתה מדרישת החיוב במסגרת הערעור. 10. בסיכומיו מפרט התובע שבעה נימוקים מדוע החלטתו של פקיד השומה בשנת 2005 להפעיל את סמכותו לפי סעיף 119א לפקודת מס הכנסה (ראו מכתב הדרישה) אינה סבירה, ראו סעיפים 9-49 לסיכומי התובע, אליהם אתייחס להלן בהכרעתי . עוד טוען התובע כאמור כי היה מקום לבטל את העיקול אך בשל העובדה שלא ניתנה החלטה בהשגה כשנתיים ימים, ודנינו הודתה בעדותה ש"טעינו מבחינה פרוצדוראלית" (עמ' 21 שו' 23). התובע מוסיף וטעון שהמדינה לא הביאה את העדים הרלוונטים, ובפרט הגב' מיכל איזנשטט (להלן: "איזנשטט") שהינה בעלת הסמכות לדון בהשגה ולהפעיל את סעיף 119א', ולא דנינו, כפי שזו הודתה במהלך המשפט - "אין לי סמכות, בגלל זה ישבנו עם מיכל (איזנשטט)" (עמ' 26 שו' 28). בתובע טוען שעדותה של דנינו היתה רצופה סתירות ופריכות וכי כל התנהלות המדינה כלפיו היתה נגועה בשרירות לב ואטימות. 11. לעניין הנזקים אשר נגרמו לו מפרט התובע בתצהירו וטוען כי העיקול שנרשם על דירתו מנע ממנו ומאשתו להשלים את רישום הדירה על שמם הגם התחייבו הם כלפי הבנק הבינלאומי הראשון, מקום עבודתה של אשתו שנתן להם הלוואה מובטחת במשכנתא. התובע ואשתו מציינים שמצב זה גרם לאחרונה לבושה רבה בקרב חבריה לעבודה ולהצטייר כמי שלא משלמת מיסים; עוד הוסיף התובע וציין בתצהירו שבמהלך שנת 2009 התארגנו כל דיירי הבניין לביצוע שיפוץ הבניין והרחבת הדירות אלא שעיריית גבעתיים לא הסכימה ליתן היתר בניה ללא הסרת העיקול. התובע טוען כי גם מצב זה גרם לו ולאשתו לחוש השפלה. טענות המדינה 12. לגישת הנתבעים פעלו באופן סביר וחוקי ביחס לתובע ובכל מקרה קיבל הוא הוצאות בפסה"ד בערעור, לפיכך מן הראוי היה שפרשיה זו היתה מסתיימת ללא הליך משפטי נוסף ומיותר. בנוגע לערעור טוענת המדינה כי לו היתה עומדת על עמדתה בהליך הרי שסיכוייה היו טובים, ואך בשל שיקולים מערכתיים לא עמדה המדינה על שמיעת הערעור. 13. לגופו של עניין טוענת המדינה כי פעלה מכוח הסמכות המוקנית להם בסעיף 119א לפקודת מס הכנסה, והדרישה הכספית אשר הופנתה אל התובע הסתמכה על דו"ח רוה"ח. המדינה מודה כי התובע פנה אליה בעניין הדרישה, אולם טוענת שדרישותיה להמצאת מסמכים הסותרים את החוב הנטען לא מולאו, ולפיכך לא היה כל מקום להעתר לפניותיו. המדינה שוללת את הטענה שלא הגיבה לדרישות התובע או שלא נתנה החלטה בהשגה. לשיטתה, הודע לתובע למצער בשלוש הזדמנויות שונות כי ההשגה נדחית: במכתב מיום 7.9.2005, בדיון ביום 5.2.2008 ובמזכר דנינו מיום 29/4/10 (נספח י"ג לתצהירה). עוד טוענת המדינה שסעיף 119א לפקודת מס הכנסה אינו נוקב במועד של שנה לשם מתן החלטה בהשגה ומכל מקום הגם והחלטה בהשגה לא ניתנה במכתב רשמי - ניתנה היא במספר פעמים כאמור לעיל, ואין לתובע אלא להלין על עצמו בגין הימשכות ההליכים. לו היה פועל מהר יותר וכנדרש ממנו יכול היה לקצר הליכים. 14. בסיכומיה הודפת המדינה את טענות התובע באשר לחוקיות הדרישה וטוענת כי סעיף 119א לפקודת מס הכנסה הופעל כדין ובהתאם למסמכים אשר היו מונחים בפניה, ראו סעיפים 10-41 לסיכומי המדינה. המדינה שבה וטוענת שהתובע לא המציא מסמכים שונים אשר התבקשו על ידו ואילו היא היתה מנועה מלהעביר לתובע מסמכים של החברה עקב חובת החיסיון הסטטוטורית הגורפת החלה עליהם. בנוסף ולחילופין טוענת המדינה שלא נגרם לתובע כל נזק - העיקול לא מומש ולא היתה לו משמעות אופרטיבית; התובע עיכב במודע את הטיפול בעניינו משנת 2006-2010, בכל מקרה היה מוטל עיקול על זכויותיו משנת 2002 בגין חוב להוצל"פ. בנוסף וחלופין, התובע יכול היה להשלים את הרישום בשנת 2002 וכך היתה נחסכת עוגמת הנפש מול המעסיקים של אישתו ומכל מקום האישה אינה התובעת בהליך זה, אין קשר בין מצבו הרפואי של התובע לדרישת החוב. לגבי הפיצוי הנדרש מכוח חוק לשון הרע טוענת המדינה כי משהעיקול הוטל כדין יש לדחות דרישה זו. בכל הנוגע להוצאות המשפט טוענת המדינה כי רכיב זה נבלע בפסק הדין של הערעור ולא ניתן לדרוש את ההפרשים שלא נפסקו במסגרת התביעה שבפניי. הדיון לפני 15. במסגרת התביעה התקיימו שני קדמי משפט וישיבת הוכחות. בדיון שהתקיים ביום 16.1.2012 הבהרתי כי בתיק תעמוד למבחן סבירות פעולת הנתבעים כאשר מבחן התוצאה אינו בהכרח המבחן היחיד לבחינת סבירות הפעולה (עמ' 3 ש' 31 - 32) והוספתי: "יש לבחון מה הוא המידע שעמד בפני הנתבעים בטרם הוציאו את הודעת השומה, מה הם ההליכים שנקטו לאור פניות התובע ומה היו הנסיבות שבסופו של דבר שכנעו את הנתבעים לחזור בהם מהשומה." (עמ' 3 ש' 32 - עמ' 4 ש'1). 16. מטעם התובע העיד הוא עצמו ובת זוגו הגב' קרינה אלישר (להלן: "קרינה") ומטעם הנתבעים העידה דנינו. בתום ישיבת ההוכחות שהתקיימה ביום 24.10.2012 ציינתי: "תוך כדי הדיון וגם במהלכו, וכך גם מתוך שאלות בית המשפט, שיתף בית המשפט את הצדדים בבעיות שצצות מתיק זה. אכן יהיה מקום להידרש לשאלה המרכזית שמעלה התובע והיא, האם ההחלטה שקיבלו הנתבעים בשנת 2005 הינה החלטה סבירה על פי הנסיבות שהיו בפני הנתבעים באותה עת. במסגרת זו יהיה גם לבחון את סעיף החוק הרלוונטי ומתי על פי ההלכה ניתן לעשות בו שימוש. מעבר לכך יהיה מקום לבחון את התנהלות הנתבעים מול התובע, במיוחד לאחר שכבר הגיש השגה כדין, ובמיוחד לאור הודאת עדת הנתבעים כי לא ניתנה החלטה בהשגה. אני מציינת שיהיה גם מקום לבחון את התנהלות התובע במשך אותה תקופה והאם יש מקום לייחס לו רשלנות תורמת כלשהי אם וככל שאקבע שאכן בהתנהלות המדינה דבקה רשלנות. נדבך שלישי שייבחן מתעורר במיוחד לאור הודאת עדת הנתבעים לפיה נפל פגם פרוצדוראלי בהתנהלות המדינה בשנת 2008. אזכיר כי העיקול ודרישת התשלום היו תקפים עד אשר הגיש התובע ערעור בשנת 2010 וההליכים בוטלו לבקשת הנתבעים בשלהי שנת 2010. מכאן, שלכאורה יש הודאה במחדל לפחות לגבי חלק מהתקופה." לאור דבריי אלו הצעתי לצדדים להסמיך את בית המשפט לפסוק לפי סעיף 79א' בגבולות של 0-100,000 ₪. התובע נתן הסכמתו להצעה והמדינה סירבה. משכך, יש ליתן את הכרעתי בשאלות העומדות לדיון, כפי שנוסחו לעיל. ההכרעה, בתמצית 17. גם אם אתנסח בעדינות, אין לי אלא לקבוע כי בתיק זה התנהלות המדינה ראויה לביקורת נוקבת במגוון הקשרים: לא היה כל מקום להסתמך על מכתב רואה החשבון (נספח ג' לתצהיר התובע) לצורך משלוח מכתב הדרישה והטלת העיקול; בוודאי שלא היה מקום להסתמך על דו"ח רואה החשבון מיום 7/4/03, שם נכתב במפורש: "אין אנו מחווים דיעה על הדוחות הכספיים הנ"ל"; לא היה כל מקום לחייב את תובע בחובות החברה מכוח סעיף 119א לפקודת מס הכנסה, שכן הסיטואציה הנדונה כלל אינה נכנסת לגידרו; לא היה מקום לדרוש מהתובע להציג מסמכים לפיהם הוא אינו חייב ולהטיל עליו את החובה להוכיח ש"אין לו אחות"; היה על המדינה לפרוס בפניי התובע את התשתית הראייתית (הרעועה עד קלושה) עליה התבססה בהחלטותיה ואשר הובילו אותה להטיל עיקול בסכום העולה על חצי מיליון ₪ על דירת מגוריו של התובע ואשתו; היה על המדינה להשיב להשגה תוך זמן סביר, גם אם המועד אינו קצוב בחוק. 18. התנהלותה הבלתי ראויה של המדינה המשיכה גם במהלך ניהול הדיון בפניי. כך, בחרה דנינו להצהיר בתצהירה שהדרישה נשלחה בהסתמך על חוות דעת "חלקה" של רואה חשבון, ורק בטרם החלה בעדותה ביקש ב"כ המדינה לתקן הצהרה זו והסתבר שמדובר בחוות דעת המוגדרת "הימנעות כללית" , אשר משמעותה לפי סעיף 155 לפקודת מס הכנסה הינה שהנטל על המדינה להוכיח את דרישתה; כך בחרה המדינה להתעלם מבקשתו של ב"כ התובע אשר שוגרה מבעוד מועד לזימונה של איזנשטט, ולא הגיבה כלל לבקשה, חרף החלטת בית המשפט (החלטה מיום 20/9/12); כך בחרה המדינה להעיד מטעמה את דנינו בלבד, למרות שהסתבר שהיא אינה הגורם שהוציא את הדרישה (אלא מר מנשה ספיר, להלן: "ספיר") ואינה הגורם המוסמך לטפל בהשגה (כי אם איזנשטט). 19. יש לזכור ולהזכיר את ההלכה הקובעת ש"גוף מינהלי סביר, המפעיל כוחות שלטוניים דרסטיים - וגביית תשלומי חובה מחייבת הפעלת כוחות שכאלה, תוך שימוש באמצעים מיוחדים לשם גביית החיובים, מכוח פקודת המסים (גבייה) ודינים נוספים העומדים לרשות הגופים הציבוריים - חייב לפעול בזהירות ובהקפדה בטרם יפנה אל האזרח, להכביד עליו בנטל המסים ולפגוע בקניינו" (ת.א. (ת"א) 2518/00 שירותי בריאות כללית נ' עיריית תל - אביב, 1.6.05). 20. במקרה הנדון נוכחתי לדעת שהמדינה פעלה בשרירות לב וברשלנות. פקידיה לא הססו להטיל עיקול בסכום של חצי מיליון ₪ על דירת מגורים, ללא כל עיגון ראייתי נדרש, וללא כל מקור חוקי לכך; פקידיה לא היססו לדחות את טענותיו של התובע או אף להתעלם מדרישותיו, וביום פקודה מי מהגורמים הרלוונטים אשר היה שותף בקבלת ההחלטות לא הראה את פניו בבית המשפט על מנת לתת הסבר לפעולותיו. התנהלות זו חזרה על עצמה הן בהליך הערעור (החזרה מהחיוב) והן בהליך שבפניי. יש להוקיע התנהלות זו ואם רוצה המדינה להמשיך ולטעון ל"חזקת תקינות המעשה המינהלי", מן הראוי שתרענן את נוהליה ולא תנהג באזרח הקטן בדרך היכולה לעלות עד כדי התעמרות ממש. וכעת לטעמיי ביתר פירוט. הפעלת סעיף 119 א - האם נכון וראוי במקרה הנדון? 21. "119א. (א) (1) היה לחבר-בני-אדם חוב מס ונתפרק או העביר את נכסיו ללא תמורה או בתמורה חלקית בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את חוב המס שהחבר חייב בו ממי שקיבל את הנכסים בנסיבות כאמור". 22. בספר "דיני מיסים - ניכויים במקור וגבייה (עו"ד מנחם כהן, בהוצאת המכון למיסים ולייעוץ כלכלי בע"מ להלן : "הספר"), בעמ' 15804 נאמר: "הסעיף מאפשר לפקיד השומה לגבות מס של חברה או יחיד שהוברחו לאחר. הרציונל של הסעיף הוא מניעת הברחת נכסים, או פעיליות מנישום החייב במס, ללא תמורה או בתמורה חלקית". בעמ' 15814 נאמר: "סעיף 119א לפקודה הוא סעיף קיצוני מבחינת מדיניותו מכיוון שמתיר פגיעה בזכות הקניין של אדם שאינו חייב במס". ראו בעניין זה גם עת"מ 1311/07 רובנישטיין צבי ואח' נ' עיריית רעננה מפי כב' השופט מודריק, הנמזכר בסיכומי הצדדים: "התבוננות בהוראות סעיף 119א לפקודת מס ההכנסה כשהן לעצמן אינה יכולה שלא להניב מסקנה חד משמעית שתכלית ההוראות היא למנוע "הברחת נכסים" או להתגבר על "הברחת נכסים" מתאגיד שהתפרק או הפסיק את פעילותו במגמה לחמוק מתשלום מס החל על התאגיד. הוראות הדין הזה מאפשרות "עקיבה" אחר הנכסים המוברחים ויותר מכך הן יוצרות "חזקת הברחת נכסים" לבעל שליטה במגמה להתיר גבית המס ממי שקיבל לידיו נכס מוברח או מבעלי השליטה (במקום שקיימת חזקת ההברחה). נכס מוברח בהקשר זה לפי הוראות הפקודה האמורות הוא נכס שהועבר ללא תמורה או בתמורה חלקית לצד שלישי באופן שמותיר את התאגיד המעביר את הנכס בלי אמצעים לסילוק חוב המס". 23. בראציונל הנ"ל הכירה גם דנינו בעדותה: " ש. זאת אומרת שאנחנו מדברים על כך שמס הכנסה רצה למנוע הברחת נכסים מחברה כדי שלא תשלם את חובותיה בהפסקת פעילות, ולכן הוא הולך למי שקיבל את הנכס במחיר מופחת. ת. אכן כן" (פרו' עמ' 20 שו' 18-21). במקרה הנדון מבקשת המדינה להסתמך על "הברחת נכסים" שנעשתה לכל המאוחר בשנת 1998, שכן כבר בדו"חות הכספיים של שנה זו מופיע התובע כחייב. מכיוון שלא הוצגו בפנינו דו"חות לשנים קודמות יותר, יתכן שחוב זה נזקף לחובתו של התובע שנים קודם לכן. מאידך, עולה לכאורה שהחברה הפסיקה את פעילותה בחודש אפריל 1999 או בסמוך לכך (ראו עמ' 5 לדו"חות הכספיים, נספח י"ט לתצהיר התובע). מאידך, חוב המס של החברה התגבש רק אחרי שנת 2003, עת נחתם הדו"ח. רק ממועד זה יכולה הייתה החברה להפוך ל"סרבן מס". 24. סבורני כי בנסיבות אלו, לא חל כלל הראציונל של סעיף 119א' לפקודה ולא למקרים כאלה התכוון המחוקק. אמנם, המדינה מפנה בסיכומיה (סעיף 16) לע"א 2755/08 דליה פלח נ' מס הכנסה-פקיד שומה תל אביב 3 וטוענת כי אין הכרח שהעברת הנכס תעשה רק לאחר שהפך החוב סופי. גם אם אקבל טענה זו, אזי יש לבחון את משך הזמן שחלף, שבמקרה זה עומד לפחות על חמש שנים; ובנוסף, אפנה לה"ש מס'7 בעמ' 15808 בספר: "לדעתנו, מקבל נכס של חייב שהוא חברה, שקיבל את הנכסים לפני שנים רבות יוכל לתקוף את החלטת הגבייה של פקיד השומה בחוסר סבירות. במקרה כזה יש להניח שלא מדובר בעסקה לא כשרה, כיוון שאדם לא עושה תכנון מס לעניין חובותיו העתידיים. טענה נוספת שיכול המקבל לטעון היא כי שינה את מצבו לרעה בעקבות ההסתמכות שלו על בעלותו המלאה בנכס". 25. לא זו אף זו, מקבלת אני את טענות ב"כ התובע לפיהן כלל אין ב"נכס" עסיקנן; אין ב"העברה" מדובר ובוודאי שלא "ללא תמורה" או "תמורה חלקית", כמצוות הסעיף בפקודת מס הכנסה אין הגדרה למילה "נכס" ויש מקום לקבל את פרשנות התובע לפיה על פי הקשר הדברים האמורים בסעיף, הכוונה לנכס מוחשי הניתן להעברה. אין מקום לפנות במקרה הנדון להגדרת המונח "נכס" על פי כללי החשבונאות המקובלים ( שם מזומן נחשב "נכס"), כפי שטען ב"כ המדינה. בנוסף, יש מקום לקבל את הטענה שאף לו נאמץ את הפרשנות המרחיבה למונח "נכס" בסעיף 119א הרי שזכות זו לא הועברה לתובע הואיל ועד היום מצוינת יתרת חוב זו בספרי החברה ומעולם לא נמחקה או הועברה. מכאן גם נובע שחיוב התובע בחוב, כפי שמפורט בספרי החברה, מהווה תמורה מלאה להעברת הכסף ולכן אין במקרה הנדון העברה ללא תמורה וגם לא בתמורה מופחתת. מכאן, שלא מתמלאים תנאי סעיף 119 א' ולא היה כל מקום לפעול על פי סעיף זה. 26. בנוסף ולחלופין, וגם אם היתה מתגברת המדינה על המכשול המשפטי הנ"ל, היה עליה לתמוך את דרישתה בראשית ראיה כלשהי לקיומה של העברת נכס ללא תמורה או בתמורה חלקית, כנטען. בנקודה זו התגלתה המדינה במלוא מערומיה: בכתב ההגנה (סעיף 4) וכן בתצהיר דנינו (סעיף 10), נטען כי הדרישה הסתמכה על דו"חות של רואה חשבון של החברה עצמה. לא זו אף זו, בתצהירה (בטרם התיקון בעת הדיון) הצהירה דנינו שמדובר בחוות דעת "חלקה" מבחינת הדו"ח שנמסר. והנה, משהוצגו סוף סוף הדו"חות המלאים בפניי התובע, אך ורק במסגרת ההליכים המשפטיים ולאחר דרישות אין ספור לקבלם (ראו מכתביו הראשוניים של התובע מיום 5/5/05 ומיום 4/7/05, עוד בטרם שכר שירותיו של עורך דין), התחוור כי כלולה בהן הערה של רואי החשבון כדלקמן: "אין אנו מחווים דיעה על הדוחות הכספיים הנ"ל"! במקרה כזה, מדובר בחוות דעת שהינה "הימנעות כללית", ראו הודאתה של דנינו בעמ' 23 שו' 16, שמשמעותה הטלת נטל ההוכחה על המבקש להסתמך על הסכומים המפורטים בדו"ח, קרי, המדינה! 27. ככל הנראה בהיותה מודעת ל"פלונטר" שנוצר, בחרה המדינה לשנות גרסה, כך ממש. במקום לטעון שההסתמכות בהוצאת הדרישה היתה על הדו"חות הכספיים, כפי שנטען מפורשות בכתב ההגנה ובתצהיר דנינו, אזי בחקירה ובסיכומים הועלתה הטענה שההסתמכות הייתה על מכתב רואה החשבון משנת 2003: "לא אמרתי נכון או לא נכון. מנשה (ספיר) לקח את אותו נספח ג' מרואה החשבון ורשם את דרישת החוב" (דנינו בעמ' 23 שו' 26-27), ראו גם סעיף 27-30 לסיכומי המדינה: "הלכה למעשה, רו"ח החברה הוא זה אשר מטפל בחברה מבחינת דרישת המס והוא זה אשר מכיר כדבעי את תנועותיה הכספיות, ולכן לא הייתה לרשויות המס כל סיבה לפקפק במיהמנות מכתב זה, על פרטיו". 28. קשה שלא לעמוד על הכשלים בגרסתה המאוחרת והכבושה של המדינה - ראשית, עדותה של דנינו בנוגע לפעולותיו של ספיר הינה עדות מפי השמועה. מדוע לא הובא ספיר עצמו לעדות על מנת שניתן יהיה להתרשם מכלי ראשון על בסיס מה שיגר את דרישת המדינה לתשלום מאות אלפי שקלים מהתובע, ובהינף יד גרם להטלת עיקול על דירת מגוריו של התובע? ומדוע גרסה זו נשמעה רק לאחר שהתגלה שהדו"חות הכספיים הינם "המנעות כללית" ולא "חוות דעת חלקה"? ואף אם נתעלם מדיני הראיות והפרוצדורה, האם במהות ניתן לקבל את הטענה שדי במכתב רואה החשבון כדי להצדיק הטלת עיקול מכוח סעיף 119א לפקודה? ! אותו רואה חשבון שהסתייג מנתונים אלו ממש במסגרת הדו"חות הכספיים?! 29. כל ה"תגליות" הללו במהלך המשפט גרמו למדינה לשנות שוב את טעמיה, ומחקירת דנינו ניתן היה לסבור שהדרישה אשר הופנתה לתובע אינה נובעת כלל מסעיף 119 א לפקודה, אלא בשל העובדה כי לא שילם מס על המשיכות מהחברה: " זה לא נכון מבחינה חשבונאית לחשוב ככה. אם הוא חויב בכרטיס, זה אומר שהוא קיבל 293,000 ₪ אליו הביתה, בלי שקל מס" (עמ' 21 שו' 7-9) ובהמשך: " הבנאדם עדיין לקח 293,000 ₪ לכיס, עדיין לא שילם שקל מס" (עמ' 21 שו' 24-25). ישאל הקורא המבולבל, בגין מה נתבע התובע? האם בשל העובדה כי קיבל לידיו את נכסי החברה ללא תמורה, או שמא כיוון שלא שילם מס על משיכות? ואם האפשרות השנייה היא הנכונה, מדוע הדרישה הינה לתשלום מלוא הסכום ולא לתשלום המס המתחייב בלבד? 30. אם אסכם פרק זה, אזי לא היה בפניי המדינה מידע מבוסס לגבי העברת נכסים מהחברה לתובע; גם אם נראה בחוב הרשום כ"נכס" ש"הועבר", "ללא תמורה" (ואיני סבורה כך), אזי העברה זו נעשתה שנים רבות לפני שהחברה הפכה "סרבן מס", על כל המשתמע מכך. בנוסף ולחלופין, לא ניתן היה להסתמך על הדו"חות הכספיים או על מכתב רואה החשבון, ואם וככל שהיתה הסתמכות שכזו, אזי הנטל נותר על שכמי המדינה להוכיח את אמיתות הסכומים הנתבעים. משכך - כל דרישות המדינה מהתובע להצגת מסמכים והעברת הנטל על כתפיו שיוכיח שאין לו חוב, אינה בדין יסודה. מחדלים נוספים המובילים לקבלת התביעה 31. לאור ממצאיי כפי שתוארו לעיל, ומאחר וקבעתי כי לא היה כל בסיס לדרישה על פי סעיף 119 א לפקודת מס הכנסה, אין צורך לדון בטענות הנוספות. עם זאת, ברצוני להתייחס לנושאים אלו בקצרה, שכן מהווים הם חוליה נוספת בהתנהלות הקלוקלת של המדינה במקרה הנדון. 32. אין מחלוקת שהתובע הגיש כאמור השגה בחודש אפריל 2006. המדינה הודתה שלא נתנה כל החלטה בהשגה, ראו תשובת דנינו בעמ' 21 שו' 23-24: " אנחנו הסתכלנו ובדקנו וראינו שטעינו מבחינה פרוצדורלית, בטח שלא מבחינת מהות החוב. הפרוצדורה הייתה בטעות כשלא באנו אחרי 2008 ורשמנו לו שההשגה נדחתה". מסכימה אני עם ב"כ התובע שגם אם המועד להחלטה בהשגה אינו קצוב בחוק אזי יש להפעיל מבחנים של סבירות. פרק זמן של שנתיים למתן תשובה הינו חריג בכל קנה מידה, ומסיבה זו בלבד דין ההשגה להתקבל ודין החיוב להתבטל. 33. בנוסף ולחלופין, המדינה נמנעה מלהציג את המסמכים בפניי התובע, ולא היה כל מקום להעלות טענות חיסיון וכו'; המדינה נמנעה מלהביא לעדות את העדים הרלוונטים, ובכלל זה ספיר ואיזנשטט. המדינה בחרה להעיד את דנינו, שאינה מוסמכת כלל ועיקר להחליט בהשגה; המדינה התעלמה מצו שיפוטי אשר חייב אותה להגיב לבקשת התובע לזמן את איזנשטט כעדה. כל אלו מלמדים על התנהלות למצער רשלנית מטעם המדינה, כהמשך ישיר להתנהלותה בהוצאת הדרישה הראשונית והטיפול במכתביו והשגותיו של התובע. לאור כל האמור לעיל, דין התביעה להתקבל, וכל שנותר לדיון הינו שאלת גובה הנזק ושיעור הפיצויים. גובה הנזק ושיעור הפיצוי 34. איני מקבלת את הדרישה לתשלום הפרש ההוצאות, מעבר לזה שנפסק על ידי כב' השופט אלטוביה. התובע פירט את דרישותיו בערעור ודרש את מלוא הסכומים כפי שנתבעים גם בפניי (ברכיב ההוצאות). כב' השופט בחר להכיר בהוצאות חלקיות בסך של 42,000 ₪. על פסק דין זה לא הוגש ערעור (וכידוע, ניתן להגיש ערעור גם על נושא ההוצאות, אם כי מדובר בערעורים בעלי סיכויים נמוכים בדרך כלל). איני רואה עצמי מוסמכת לפסוק פיצוי נוסף מעבר לזה שנפסק ברכיב ההוצאות על ידי ערכאת הערעור, רואה אני בכך עקיפה של פסק הדין בערעור. 35. בנוסף, איני מקבלת את התביעה בעילת לשון הרע. על מנת להוכיח התקיימות יסודות עוולת לשון הרע, על התובע היה להוכיח כי נעשה לגביו "פרסום", כמשמעותו בחוק איסור לשון הרע התשכ"ה - 1965. הגדרת המונח "פרסום" היא אכן רחבה וניתן לכלול בה כל מעשה וביטוי חיצוני של העברת מסר פוגעני לאדם אחד או יותר זולת הנפגע. נטל ההוכחה לגבי יסוד זה הוא על התובע - יש להוכיח כי נעשה בעניינו פרסום בהתאם לחוק, כזה שהיה בו כדי להשפילו, לעשותו מטרה לשנאה, לבוז או ללעג בעני הבריות, לבזותו או לפגוע במשרתו, עסקו או משלח ידו. יש להראות כי פרסום זה היה מיועד לאדם אחר זולתו ואכן הגיע לאדם אחר זולתו (ראו א' שנהר, דיני לשון הרע, 1997, עמ' 79, 85 ואילך, 93). יש לזכור כי חוק איסור לשון הרע אינו עוסק בגרימת אי נעימות או בהעלבת אדם בפניו. לצורך התקיימות עוולה על פי חוק איסור לשון הרע יש צורך להיווכח כי נעשו הוצאת דיבה ופרסום פוגעני. 36. בעניין זה טען התובע שהעיקול שנרשם על דירתו מנע ממנו ומאשתו להשלים את רישום הדירה על שמם, כפי שהתחייבו הם כלפי הבנק הבינלאומי הראשון, מקום עבודתה של אשתו שנתן להם הלוואה מובטחת במשכנתא. התובע ואשתו מציינים שמצב זה גרם לקורינה לבושה רבה בקרב חבריה לעבודה ולהצטייר כמי שלא משלמת מיסים; עוד הוסיף התובע וציין בתצהירו שבמהלך שנת 2009 התארגנו כל דיירי הבניין לביצוע שיפוץ הבניין והרחבת הדירות אלא שעיריית גבעתיים לא הסכימה ליתן היתר בניה ללא הסרת העיקול. התובע טוען כי גם מצב זה גרם לו ולאשתו לחוש השפלה. אותן טענות משמשות גם את הבסיס לדרישה לפיצוי בגין עוגמת נפש. 37. סבורני כי עצם החפיפה בין הדרישות מייתר את הצורך לדון בתביעה לפי חוק לשון הרע, מה גם ואיני סבורה כי התובע עמד בנטל להוכיח כי נעשה לגביו "פרסום" כמשמעותו בחוק לשון הרע. בין אם מתכוון התובע לפעולת העיקול עצמה כפרסום ובין אם כוונתו לפרסום העובדה כי הוא חב חוב לרשויות - הרי שלא הוכח כי מדובר בפעולה שנועדה הייתה להגיע לידיעת אדם אחר זולת התובע ואכן הגיעה לידיעת אדם אחר. הטענות לגבי השכנים ועובדי הבנק אינן מספיקות לבסס את רכיב ה"פרסום" , מה גם שקורינה אינה תובעת בתיק זה אלא התובע בלבד. 38. עם זאת, בהחלט סבורה אני כי לתובע נגרמה עוגמת נפש רבה בפרשה - במשך חמש שנים ומחצה היה על התובע להתמודד עם עיקול שרבץ על דירתו ועם דרישת חוב אימתנית של למעלה מחצי מיליון ₪, כל זאת כשהמדינה לא מוכנה להציג בפניו את הניירת עליה היא הסתמכה בדרישת החוב. המצב שנוצר הצריך את התובע לשכור שירותי עורך דין; להתרוצץ בין המשרדים השונים; להתמודד עם דרישות להציג חומר; להתמודד עם הבנק לצורך רישום המשכנתא כנדרש; להתמודד עם השכנים במסגרת שיפוץ הבניין. התובע מצא את עצמו במצב קפקאי, בו הוא נדרש להוכיח ש"אין לו אחות". 39. מסקנות אלו נתמכות היטב בעדותו של התובע, אשר הותיר בקרבי רושם אמין: "נפל עליי תיק של 400,000 ₪ שלא ידעתי מה זה, שידעתי שזה סתם" (עמ' 14 שו' 27-28); "נפנפו אותי, לא רצו להקשיב למה שאני אומר" (עמ' 15 שו' 23); "ואני צועק שאני לא יכול להביא מסמכים, כי אני בסכסוך משפטי, ואף אחד לא שם עליי, ורק רוצים את הכסף" (עמ' 15 שו' 26-27); "נכון, לא התבצעו שום הליכי גביה נגדי, אבל עצם העיקול על 400,000 ₪ הטריף לי את המוח. לא ידעתי כל רגע מתי יכולה לבוא איזו פעולה" (עמ' 17 שו' 16-17); "למה מס הכנסה לא הסכים לתת לי את ההעתק של המאזן ואת ניירות העבודה, שיכולתי להוכיח שאני לא חייב שום דבר. מזה התעלמו, לא הסכימו והתחמקו" (עמ' 18 שו' 13-14). 40. לאור כל האמור לעיל, מצאתי מקום לחייב את הנתבעים בסכום של 75,000 ש"ח, כפיצוי עבור עוגמת הנפש אשר נגרמה לתובע במשך חמש שנים ומחצה. בנוסף, תשלם המדינה לתובע הוצאות משפט הכוללות את האגרה כפי ששולמה ושכר טרחת עורך דין בסך של 10,000 ₪. התשלום יבוצע תוך 30 יום מיום קבלת פסק הדין. מיסיםמס הכנסהחוקי מס הכנסה