הכרעת דין 1. כתב האישום: א. כתב האישום מייחס לנאשם, מנהלן הפעיל של מספר חברות פרטיות וציבוריות, שורה של עבירות על פקודת מס הכנסה [נוסח משולב], תשכ"א - 1961 (להלן: "הפקודה") ועל חוק העונשין, תשל"ז - 1977 (להלן: "חוק העונשין"), ואלה עובדותיו: בתקופה הרלוונטית היה הנאשם מנהל ובעל השליטה בחברת אשכולות השקעות בע"מ (להלן: "אשכולות") אשר הייתה חייבת בדיווח לשלטונות המס על הכנסותיה. הנאשם, בעצמו או באמצעות חשב החברות שבניהולו, זאב סובל (להלן: "סובל"), הציג מצגים כוזבים בפני רשויות המס, לפיהם קיבלה אשכולות שתי הלוואות מאדם בשם ג'ון ג'ונס שהיה תושב חוץ והתגורר בבריטניה (להלן: "ג'ונס") וכי הריבית והפרשי השער בהן מחויבת אשכולות בגין החזרי ההלוואות משולמים לתושב החוץ, ג'ונס. בפועל, הכספים אותם קיבלה אשכולות היו כספי הנאשם אשר הופקדו בחשבונות בנק פורמליים של ג'ונס כאשר הנאשם שלט בחשבונות וניהל אותם באמצעות ייפויי כוח כלליים שהיו ברשותו. הוא הדין לגבי ההכנסות מריבית והפרשי השער ששלמה אשכולות בגין ההלוואות (להלן: "ההכנסות"). הכנסות אלה היו הכנסותיו של הנאשם והוא פעל במרמה, בעורמה ובתחבולה על מנת להסוות את זהותו כנותן ההלוואות וכמקבל ההכנסות. הנאשם הורה על רישום ההלוואות בדוחות אשכולות לשנים 1987-1988 כהלוואות שהתקבלו מתושב חוץ כשהוא יודע כי הוא אשר נתן את ההלוואות לאשכולות וכי ההלוואות לא ניתנו מאת ג'ונס. בכך גרם הנאשם לרישום פרטים כוזבים בדוחות אשכולות בכוונה לרמות את רשויות המס ואת המפקח על מטבע החוץ. כמו כן, במזיד ובכוונה להתחמק מתשלום מס, השמיט הנאשם בדוחות אשר הגיש מטעמו את ההכנסות מריבית לשנים 1987-1988. זאת ועוד. הנאשם פעל במרמה להקטנת שיעור ניכויי המס במקור המתחייב מאותן הכנסות: על פי הוראות הפקודה ותקנותיה, שיעור המס במקור המתחייב על תקבולי ריבית הינו 45% וכאשר מקבל הריבית הינו תושב חוץ שיעור המס המתחייב הינו 25%. אולם, על פי האמנה בין ישראל לבריטניה הגדולה ואירלנד הצפונית למניעת כפל מס (להלן: "האמנה"), כאשר מקבל הריבית הוא תושב חוץ, בן לאחת המדינות החתומות על האמנה, שיעור המס המתחייב בגין תקבול זה הינו 15% בלבד. בשנת 1987 הציג הנאשם במרמה בפני רשויות המס את ההלוואות כהלוואות שהתקבלו מתושב חוץ ולפיכך, ביקש ואף קיבל במרמה הפחתה של שיעור הניכוי במקור מ- 45% ל- 25%. בשנת 1988 הציג הנאשם בפני רשויות המס את ההלוואות ככאלו שהתקבלו מתושב חוץ בריטי שעל ההתקשרות עימו חלה האמנה ולפיכך ביקש ואף קיבל במרמה הפחתה של שיעור ניכוי המס במקור ל- 15%. במעשיו אלה קיבל הנאשם דבר במרמה וגרם לרישום כוזב במסמכי אשכולות. הנאשם, במזיד ובכוונה להתחמק ממס, מסר אמרה כוזבת בהצהרה על רכוש והתחייבויות נכון ליום 31.12.87 (להלן: "הצהרת הון") השמיט הכנסות בהסתירו את דבר קיומם של כספים שהלווה לאשכולות (468,000 דולר ו-175,000 מרק) ואת דבר קיומן של הכנסות המימון שנצמחו לו מאותן הלוואות. העבירות של קבלת דבר במרמה נעברו בנסיבות מחמירות, בהתחשב בתחכומן, בשימוש שעשה הנאשם במערך של אנשים במטרה לקדמן ובשל העובדה כי הן מהוות חוליה בשרשרת עבירות שתכליתן התחמקות במרמה מתשלום מס. אשר על כן, מיוחסות לנאשם עבירות שעניינן השמטת הכנסות על פי סעיף 220(1) לפקודה, מסירת אמרה כוזבת בדו"ח - עבירה לפי סעיף 220(2) לפקודה, מרמה עורמה ותחבולה - עבירה לפי סעיף 220(5) לפקודה, קבלת דבר במרמה בנסיבות מחמירות, עבירה לפי סעיף 415 לחוק העונשין ורישום כוזב במסמכי תאגיד - עבירה לפי סעיף 423 לחוק העונשין. ב. הנאשם כופר באשמה. לדידו, הכספים אכן היו כספים שלו והוצאו שלא כדין מן הארץ ברם, משחזרו הכספים לארץ הוא מעולם לא הורה על דרך רישומם בספרי אשכולות, לא הורה להציגם כהלוואות שנתקבלו מתושב חוץ דהיינו, לא גרם לרישום כוזב בספרי אשכולות ולא הורה לפנות לשלטונות המס בדרישה לשלם שיעור מס מופחת בשל כך. הכספים הם כספיו שלו ועל כספים אלה שולמו המיסים כחוק בטרם הוצאו מן הארץ. הוא לא זכה לקבל ריבית על הכספים ולכן גם לא נמצא במעמד של מי שמשמיט הכנסות או רישום לגבי אותן הכנסות. 2. הרקע א. הנאשם: הנאשם הינו כבן 68, איש עסקים, בעל השליטה בשתי חברות ציבוריות גדולות אשר היקפן העסקי רחב, מנכ"ל ויו"ר מועצת המנהלים של מ.ת.מ. ושל מאגרי בניה אשר עוסקות בעבודות קבלניות ובהשכרת נכסים המיועדים למשרדים, לתעשייה זעירה ולמסחר. החברות מנוהלות על ידי הנאשם ובני משפחתו ובעלות מחזורי פעילות בקנה מידה של עשרות מיליוני שקלים. אשכולות היא חברה פרטית בבעלותם של הנאשם ואישתו. על פי ת/10, אשכולות הינה הבעלים של 50% ממניות חניון רוזנברג והיא עוסקת, בעיקר, בהפעלת החניון ובהשקעות. בשנת 1987 מבקש הנאשם להחזיר לארץ כספים אותם החזיק בחשבון בנק שוויצרי בניגוד להוראות חוק הפיקוח על מטבע חוץ וכסף זה עושה דרכו לארץ ומגיע לאשכולות. ידיעתו של הנאשם את המסלול אותו עובר כספו מאז הושקע באשכולות הינו לב ליבו של תיק זה. הנאשם בוחר להגדיר עצמו כמי שעוסק בתחום השיפוצים, מיום שחרורו מצה"ל. השכלתו היא של 8 כיתות לימוד בלבד והוא מעיד על עצמו " . . . אני מבין במוזיקה, אומנות, אדריכלות, בניה. אני אינטליגנטי אך לא מבין בחשבונאות". (שם, עמ' 48 ש' 11-12). בעדותו מבקש הנאשם לקבוע כי מאחר ואינו מבין "בחשבונאות" הוא נאלץ להיעזר בצוות מבין עניין, הוא מסתמך על פעולותיהם של אנשי הצוות המקצועיים והמקצוענים אותם הוא מעסיק והוא חותם על הניירת המוגשת לו לחתימה כמעט באופן עיוור, משל היה חותמת גומי של עובדיו. לעתים נדמה כי דמות ה"בור" אותה עוטה הנאשם משמשת את הנאשם ואת באי -כוחו כטענת הגנה מרכזית וכך, פעם אחר פעם חוזר ונשנה, בעדויות ובעיקר בסיכומים, המוטו בדבר אי הבנתו של הנאשם בנושאים עליהם הוא חולש, המפקיד ענייניו בידי אחרים והם מפילים אותו בפח. בין יתר הטענות שמעלה הנאשם, גם בסיכומים, מופיעה הטענה כי מדובר בסכומים קטנים יחסית להיקף עסקיו וכי לא יעלה על הדעת כי אדם במעמדו של הנאשם יחטא בשל סכומים "פעוטים". טענה זו נדחית, מניה וביה, בין היתר בשל מה ששנינו כי דין פרוטה, כדין מאה. כבר כאן ועתה אומר: גם אם הנאשם סיים אך 8 כיתות לימוד וגם אם אינו דובר שפות זרות, כנטען, נמצא כי הנאשם מבין היטב בעסקים אותם הוא מנהל ביד רמה בעצמו. אכן, הנאשם נעזר באנשי מקצוע אך הם עושי דברו הסרים למשמעתו. עובדיו של הנאשם, גם אם רם מעמדם, הם בבחינת פיונים על לוח השחמט של הנאשם, הוא מי שמוליכם על פני הלוח, הוא מי שמושך בחוטים ומובילם אל עבר מטרתו. גם בעדותו וגם בסיכומים נוטה הנאשם להראות כי כל אחת מהדמויות הנזכרות בפרשה חטאו, מי יותר ומי פחות, אך נראה כי לא כך הדבר. הנאשם מציג בפניהם עובדות והם פועלים על סמך המצג המוצג בפניהם כשהם עושים את המיטב להשיג עבורו את ההקלות המירביות במיסוי, כמתחייב מתפקידם. דא עקא, הנאשם אינו פורש בפני אף אחד מאנשי המקצוע את התמונה במלואה ואינו מספק להם את כל הפרטים הצריכים לעניין וכך יוצא כי הם חוטאים ומחטיאים. הנאשם כובש גרסתו ושותק בחקירתו. בדרך זו הוא גורם לערפל מכוון בחקירה ומאפשר בנייתה של גירסה מאוחרת שתהא נוחה לו ותתפתח על פי הרצוי. בהמשך יובהר כיצד הנאשם מגלה טפח בפני אחד מאנשי המקצוע, מכסה טפחיים בפני השני, נוקט בשיטת הפרד ומשול וכך, נבצר מהם לדעת את המצב לאשורו ולהכיר את התמונה כולה. התוצאה היא כי הנאשם שהוא בעל המאה הוא גם בעל הדעה: לא הנאשם הוא המסתמך על אנשי המקצוע אלא אנשי המקצוע מסתמכים על המצג שהוא מציג בפניהם ופועלים על פיו, לטובת הנאשם, הוא מעסיקם. ב. הכספים הכספים אשר הוציא הנאשם מן הארץ בניגוד לחוק הפיקוח על מטבע חוץ ואשר הוחזרו לארץ בשנת 1987 עושים דרכים לאשכולות וזאת, באמצעות איש קש אשר "באמצעותו" הם התקבלו כהלוואות לאשכולות. ההלוואות והסכם ההלוואה הנלווה להם (ת/3) הם הציר המרכזי בענייננו. ג. הקשר בין הנאשם ליעקב זיידמן ז"ל: יעקב זיידמן היה איש עסקים אותו הכיר הנאשם במסגרת עבודתו כאשר היה יעקב זיידמן מוביל מלט. השניים התיידדו ובאו בקשרי עסקים, בארץ ובחו"ל. בעבר היה זיידמן שותף ואיש אמונים של הנאשם, שימש כמיופה כוח בחשבון הבנק של הנאשם בשוויץ (ת/23 ג') והוא מי שעזר לנאשם להחזיר את הכספים לארץ. "הוא הציע כדי לא לסבך אותו להעביר את הכסף דרך פקיד שלו...."(שם עמ' 39 ש' 6). לשיטתו של הנאשם, ה"ראש" המתכנן את דרך החזרת הכספים של הנאשם לארץ הוא יעקב זיידמן המעמיד לזכותו של הנאשם איש קשר בשם ג'ונס מאחר וזיידמן חושש פן יקושר שמו של זיידמן למטבע חוץ. רק לנאשם פיתרונים על שום מה ולמה צריך זיידמן לחשוש מקישור כזה כשמדובר בהחזרת כספים של הנאשם לארץ. יעקב זיידמן נפטר זה מכבר ולכן אינו יכול לפתור את החידה. שנים קודם לכן התגורר בבריטניה ונראה כי היה בעל אזרחות בריטית. ד. הקשר בין הנאשם לאודי זיידמן (להלן: "אודי"): אודי הוא איש עסקים, מומחה בתחום שוק ההון, כפי שעולה מעדויות העדים המעידים על הצלחותיו בתחום זה: ". . . שמעתי את שמו בשוק ההלוואות החוץ בנקאיות, מה שנקרא שוק אפור. הוא נחשב כוכב בתחום הזה" (פרוטוקול, עמ' 15 ש' 23-25 - עת/1, סובל). "הוא היה דמות ידועה אז בשוק ההון . . . נחשב אשף בשוק ההון . . . הוא אחד האנשים הכי מתוחכמים שאני מכיר בשוק ההון". (שם עמ' 27 ש ' 23- 25 - עת/2, רואה החשבון של הנאשם). הקשר העסקי בין הנאשם לאודי היה המשך לקשריו העסקיים של הנאשם עם האב, יעקב זיידמן. לאודי היו מניות באשכולות ועל פי חלוקת העבודה ביניהם, הנאשם היה דואג לאחזקת הנכסים אותם משכירות החברות ואודי היה אחראי לנושאי הגבייה והחוזים, כאשר הנאשם נותן לאודי יד חופשית בתחום פעילותו בשל היחסים הטובים. "מערכת היחסים ביני ובין אודי הייתה אמון מלא וחברית מאד. לא התערבתי בדברים שאודי עשה, פשוט אני לא מתמצא בזה." (שם עמ' 37 ש' 5-6). עם זאת, הנאשם מבקש להבהיר ולהעמיד דברים על דיוקם, מדובר בשותפות עסקית בלבד: "יש הבדל בין שותפות לבין חברים. הייתי חבר עם אביו אבל אני לא הייתי חבר עם אודי. הייתי שותף והרגשתי שהוא מעל ולא צריך להפקיר אותו . . . לא הייתי חבר הייתי שותף". (שם, עמ' 61 ש' 12-14). על פי ת/16, העביר אודי לנאשם את מניותיו באשכולות וזאת ביום 28.4.87 ומאז השליטה המלאה באשכולות היתה בידי הנאשם ואשתו. על פי עדותו של הנאשם, אודי היה מי שנתן תדריך לסובל לעניין רישום ההלוואה בספרי אשכולות. עובדה זו אינה נזכרת בהודעתו של הנאשם בה שמר הנאשם על שתיקה בכל הנוגע לנושא ההלוואה ואין לה זכר בדברי סובל. הלכה למעשה, כעובדת רקע, מדובר בעדות כבושה אשר אינה נתמכת בכל ראייה ויוער. ב"כ הנאשם מבקשים לקבוע כי אין מדובר בעדות כבושה ומציעים הסברים משלהם, אלא שההסברים אינם מסברים את האוזן: הנאשם, בת/1, מתבקש למסור גירסה והוא נמנע מכך. התואנה כי ההימנעות היא בשל התביעה שהוגשה נגדו, אינה מתיישבת עם ההגיון והשכל הישר. ה. רואה החשבון סובל: עת/1 הוא זאב סובל, רו"ח במקצועו אשר משמש כמנהל הכספים בחברות שבבעלות הנאשם מאז סוף 1987, חברת מת"מ וחברת מאגרי בניה, בהן מכהן הנאשם כמנכ"ל "אני כפוף למנכ"ל" (שם, עמ' 10, ש' 17). הנאשם היה ועודנו מעבידו ובעדותו, גומר הנאשם את ההלל על מקצועיותו של סובל. באשכולות לא נשא סובל כל משרה אך נדרש לטפל בנושא הריבית "...לאור פניה של הנאשם, לטפל מול נציבות מס הכנסה בקבלת אישור על ניכוי מס מוקטן של הוצאות ריבית". (שם, עמ' 11 ש' 6-7, ההדגשות שלי ז.ה וראה ת/4 עמ' 4 שורות 2-7). את המכתב למס הכנסה הכין ע"ס בקשתו של הנאשם ו"טיפול" זה "....לא היה במסגרת העבודה הרגילה שלי". לפי בקשת הנאשם, אף חישב את הסכומים לניכוי מס הכנסה במקור, הגם שלא היה קשור לעצם העברת הכספים "הפנייה לקבלת אחוז ניכוי מופחת בהתאם לאמנה היה לפי בקשת שמעון קדם. קדם אמר לי שהוא מחוייב לתשלום ריבית נטו ומכיוון שהוא רוצה להקטין את ההוצאה, אז שאדאג להקטין את אחוז הניכוי במקור" , (ת/4 עמ' 4 שורה 27 ואילך). בעדותו הולך סובל על חבל דק ומנסה להושיט לנאשם יד עוזרת ע"י צמצום חלקו של הנאשם בהוראות שנתן לו בנושא ההלוואה והריבית על ההלוואה אך, למצער, לא עולה הדבר בידו שכן הוא דבק בעובדות ומאשר את שאמר בהודעתו. בעדותו מאזכר סובל לראשונה את השם אודי וטוען כי הנאשם הציג בפניו את הכספים כהלוואה מתושב חוץ, אודי ביקש ממנו לטפל בנושא הפחתת המס אך מי שהציג בפניו את מסמך ההלוואה (ת/3) על פי הודעתו ועדותו הוא הנאשם וזאת "כשביקשו ממני לטפל בעניין זה, הנאשם הציג בפני את מסמך ההלוואה.... הנאשם מסר לי אותו". (שם עמ' 12 שורות 11-15). ".... מאחר ואת ההרשאה אני צריך לקבל מהנאשם, הרי הנאשם הוא מי שעמד מולי ומי שנתן לי את ההוראה הסופית. זיידמן לא יכול לתת לי כל הוראה לביצוע". (שם עמ' 13 ש' 10-14). "מי שנתן לי את ההוראה היה הנאשם לאחר שזיידמן הציג בפני את הנושא, הנאשם ביקש שאטפל".... (שם, עמ' 12 ש' 22-23). ועוד: "לאור פנייתו של זיידמן פניתי לנאשם ואמרתי אלה העובדות האם לטפל בעניין והוא נתן אישורו. אני הרי לא יכול לטפל לבד מבלי שהוא יאשר". (שם עמ' 18 שורה 15-17). בנושא זה, מעניינת תגובת הנאשם בעדותו. לשאלה אם סובל היה צריך לדעת שהכסף יירשם כהלוואה הוא עונה בשלילה ומוסיף: "....אודי היה צריך להסביר לו איך רושמים באופן רשמי הלוואה מגוף זר... היה אמור להסביר לסובל כי מתקבלת הלוואה מתושב זר" (שם, עמ' 68 ש' 16-9). הנה כי כן, כפי שכבר הוזכר, הנאשם הוא המושך בחוטים. הוא לא גילה לסובל שמדובר בכסף שלו, הוא מציג בפני סובל את מהות ההלוואה - הלוואה מג'ונס או זיידמן, יתכן ואף מקשר בין סובל לאודי על מנת לקבל "תדריך" אך בסוף הדרך סובל פונה לנאשם על מנת לקבל אישורו לטיפול בנושא הריבית על ההלוואה. סובל מוצג על ידי הנאשם וב"כ בסיכומים כמי שלא הבין את הביטוי "הלוואת טובה" ולכאורה, מתוך תמימות פעל להשגת ריבית מופחתת. מעדותו הברורה והמהימנה של סובל נלמד כי סובל מעולם לא שמע מפי הנאשם את המונח "הלוואת טובה", מעולם לא נאמר לו כי מדובר בהלוואה שאינה נושאת ריבית והוא פעל על פי הנחיות הנאשם ולטובת הנאשם על סמך המצג שהוצג בפניו ות/3 שנמסר לו. סובל הגיש עבור הנאשם במשך שנה או שנתיים דוחות אישיים למס הכנסה אך לא היה נוכח מעולם בדיונים בתיק האישי שלו ולא טיפל בשומות של הנאשם. לדבריו נתן לנאשם, במסגרת היותו מנכ"ל, שירותים הקשורים בחברות הציבוריות אך לא מעבר לכך שכן "אין שירותים אישיים" (שם, עמ' 11 ש' 9). נראה כי טיפולו של סובל בפרשה זו הינו "שירותים אישיים" חריגים לעיסוקיו הרגילים ונמצא כי הנאשם עושה בו שימוש ומטיל עליו לטפל בקטע מסויים ביותר של הנאשם כחלק משיטת המידור של מי שהיה אמור לטפל בנושא מטעם אשכולות. ו. על הוצאת הכספים מהארץ: אין חולק כי בין השנים 1979 ועד 1984 הוציא הנאשם לחו"ל מטבע חוץ בסכום של 500,000$ ו - 175,000 מארק גרמני, ללא היתר מהמפקח על מטבע החוץ. כספים אלה הוחזקו, באופן בלתי חוקי תוך כדי עבירה על חוק הפיקוח על המטבע, תשל"ח - 1978, בחשבון שהוא בעליו בבנק קרדיט סוויס בשוויץ. חלק גדול מפרשת התביעה עוסק בדרך הבלתי חוקית בה הוצאו על ידי הנאשם הכספים מן הארץ והחזקתם על ידי הנאשם בחשבון הבנק בשוויץ ומנגד עושה הנאשם נסיונות כושלים לתרץ את הוצאת הכספים וליתן למעשיו לבוש חוקי. בסופו של יום ברי ונהיר הוא כי אין לסוגיה זו מקום בענייננו שכן, פרשייה זו איננה חלק מכתב האישום, היא התיישנה זה מכבר והנאשם מודה במרבית עובדותיה. ז. הצהרת הון - שנת 1984: בחודש מרץ 1984 הגיש הנאשם הצהרת הון לשלטונות מס ההכנסה, בה נדרש לרשום את כל רכושו לרבות מזומנים אשר בבעלותו. ההון אשר הוחזק על ידי הנאשם בשוויץ לא דווח ולא צוין בהצהרת ההון אשר הגיש הנאשם. ח. על החזרת הכספים לארץ בשנת 1987 ביקש הנאשם להחזיר לארץ את הכספים אשר היו מופקדים לזכותו בחשבון בשוויץ, אך חשש לבצע זאת באופן גלוי על ידי העברה ישירה בין החשבונות, פן יתגלה דבר הוצאתם הבלתי חוקית מהארץ. לשם כך נדרש הנאשם לעזרתם של אודי ויעקב זיידמן ולהפעלתו של איש קש בשם ג'ון ג'ונס, עובד של יעקב זיידמן. ג'ונס הובא לישראל בפברואר 1987 והופקדו לזכותו 18,000$ בחשבון בנק כללי (ת/2). בנוסף, נפתחו על שמו שני חשבונות בנק בשני בנקים בישראל אשר נשלטו ונוהלו על ידי הנאשם באמצעות ייפוי כוח כללי אשר ניתן לו על ידי ג'ונס (ת/13) המאפשרים לנאשם לפעול בחשבונות ג'ונס (נ/2). על ייפוי הכוח חתומים ג'ונס, הנאשם ועו"ד דניאל גרוס, ב"כ הנאשם. ג'ונס הוא "איש קש, כמאמר הנאשם, והחשבונות שנפתחו על שמו של ג'ונס, שמשו להזרמת כספי הנאשם אשר הופקדו בעבר בחשבון הבנק בשוויץ והועברו לארץ. בתחילה, הועבר הסך 500,000 דולר מהחשבון בשוויץ לחשבון בבנק ספנות, משם עשה סכום זה דרכו, לאחר עבור כחודשיים, לחשבון המשותף לנאשם ולג'ונס בבנק כללי ומבנק כללי עבר סכום של 450,000 דולר לאחר עבור 7 ימים (ביום 7.5.87) לאשכולות. הסכום הנוסף, בסך 175,000 מרק, עשה דרך דומה: הועבר משוויץ לארץ, הופקד בבנק כללי וביום 8.5.87 הגיע לאשכולות. ט. הצהרת הון בשנים 1988-1987 בחודש דצמבר 1987 הגיש הנאשם הצהרת הון לשלטונות מס ההכנסה, ת/17, בה נדרש להצהיר על כל רכושו לרבות מזומנים אשר בבעלותו. ההון אשר הוחזק על ידי הנאשם בשוויץ והועבר בינתיים לחשבונות בארץ על שם ג'ונס לא דווח ולא נזכר בהצהרת ההון הוא הדין בדו"ח לשנת 1988 - ת/18. י. ההלוואות על פי הרישום באשכולות, בשנת 1987 נתן ג'ונס לאשכולות שתי הלוואות. ההלוואות הן אותם כספים אשר היו שייכים, למעשה, לנאשם והובאו לארץ באמצעות ג'ונס וחשבונות הבנק שנפתחו על שמו. אשכולות שילמה ריבית והפרשי הצמדה בגין ההלוואות שניתנו לה בשנים 1987, 1988. הוצאות המימון הסתכמו בשנת 1987 בכ- 248,000 ₪ ובשנת 1988 בסך 632,247 ₪. סכומים אלה הגיעו לחשבון ג'ונס - הנאשם כריבית על ההלוואות. את הוצאות המימון על הריבית שילמה אשכולות. יא. סיום ההתקשרות בין אודי לנאשם: בסוף שנת 89 - תחילת שנת 90 פרץ סכסוך בין הנאשם לאודי "מאותו רגע זיידמן הפסיק להתקשר לארץ והפסיק להעביר כסף להתחייבויותיו עם הנאשם". (עת/1, שם עמ' 19 ש' 14-15). הסכסוך בין השניים הוליד שנים לאחר מכן תביעה בסדר דין מקוצר (ת.א. 1543/94) אשר הוגשה באמצעות ג'ונס נגד אשכולות, (ת/21) ובעקבותיה הוגשה בקשת רשות להתגונן ותצהיר מטעם הנאשם התומך בה (ת/1 ד', נ/2). בתצהיר מתאר הנאשם את גלגולו של הכסף אשר עשה דרכו לחו"ל ומשם - באמצעות ג'ונס - חזר לארץ. 3. הסוגיות שבמחלוקת: א. החזרת הכסף לארץ כאמור, בשנת 1987 עושים כספי הנאשם דרכם מהחשבון בשוויץ לחשבון הבנק על שם ג'ונס בו לנאשם יפוי כוח בעזרתם של יעקב ואודי זיידמן ואיש הקשר ג'ונס. על פי הנאשם, הוא ביקש להחזיר את הכסף לארץ אך יעקב זיידמן, אשר היה מיופה כוח בחשבונו בשוויץ, חשש כי כסף זר יקושר לשמו ואף הסביר לו כי החזקת הכסף על ידי הנאשם בחו"ל הוא מעשה עבירה. ". . . יעקב אמר שמספיק הואשם כבר בישראל והוא לא רוצה להעביר לי את הכסף. . . . הוא ידע שאני לא יודע איך לפעול בבנק בשוויץ. הייתי בידיו, לא הייתה לי ברירה אלא להיענות לבקשתו." (שם, עמ' 69 ש' 6-8). הוסבר לו כי " . . . הרבה אזרחים העבירו ככה כספים . . . " (שם , עמ' 69 ש' 22) והוא שם מבטחו בזיידמן: "הוא היה בשבילי אורים ותומים." (שם, עמ' 69 ש' 22-23). בהמשך נפתח על ידי יעקב זיידמן חשבון בארץ על שם ג'ונס בבנק הספנות ובבנק כללי ואליו הוזרמו כספי הנאשם אשר היו מופקדים בחשבון בשוויץ. "יעקב זיידמן הציע לי שאעביר את הכסף דרך איש שלו וכן זה קרה. לאחר שהוא פתח את החשבונות בארץ לא היה לי יותר קשר איתו (עם ג'ון ג'ונס), לחלוטין לא, זה היה בשנת 87". (שם, עמ' 53 ש' 23-25, ההערה שלי ז.ה). הנאשם מאשר כי היה חתום על ייפוי כוח המאפשר לו לפעול בחשבונות הללו, אך אותו ייפוי כוח כתוב באנגלית, הוא איננו קורא אנגלית ולמעשה איננו זוכר כי אי פעם פעל בהם והוא מסכם: "אני ראיתי שהחזירו לי את הכסף ובכך הסתיימה המעורבות שלי. אני לא מבין במערכות האלה ולכן הגיע יעקב לארץ כדי לסדר את העניין". (שם, עמ' 41 ש' 5-6). ב. מתן ההלוואה לאשכולות על ידי הנאשם באמצעות איש הקש אין חולק כי מחשבונות הבנק על שמו של ג'ונס הועברו הכספים לחשבון הבנק של אשכולות כהלוואה מתושב זר. עת/2 הוא רו"ח אמיר שטיין, רואה החשבון של אשכולות, מבהיר כי בספרי אשכולות ההלוואות היו רשומות כהלוואות לג'ונס על מנת לאפשר למלווה לקבל תקבולי ריבית והצמדה. בשנת 1989 הפכו ההלוואות לשטרי הון "שטר הון זה הלוואה מיוחדת, זה תוצר כלאיים שנולד בעקבות חוק המיסוי בתנאי אינפלציה. ההמצאה הזו נועדה להוות מצד אחד הלוואה וגם מוכרת מצד שני כהון עצמי בחברה". (שם עמ' 25 ש' 13-15). עת/2 יודע כי ההלוואה ניתנה על ידי ג'ונס אשר היה גם בעל שטר ההון ועל סמך ידיעה זו פעל העד. לטענת התביעה עובדות אלה הינן, על פניהן, מצג שווא: "נותן ההלוואה" הינו הנאשם בעצמו המזרים מחשבונו בשוויץ כספים שלו לחשבון אשכולות אך אינו מדווח על כך. הנאשם נותן כספים אלו כהלוואות לאשכולות בשנים 1987-1988 והם נרשמים בספרי החשבונות של אשכולות כהלוואות מתושב חוץ. הכספים, נשוא הלוואות אלה, מופקדים בחשבון הבנק ונושאים ריבית כחוק ומנגד, יש בצידם הוצאות והן הוצאות מימון ההלוואה. הנאשם זוכה בתקבולי הריבית וההצמדה ואילו אשכולות נושאת בהוצאות המימון. תקבולי הריבית והפרשי ההצמדה אשר שולמו על ידי אשכולות לנאשם לא דווחו לשלטונות מס ההכנסה בדיווחו השנתי של הנאשם וגם בהצהרת ההון של הנאשם לשנת 1987 לא בא זכרם. לטענת הנאשם, לאחר שהושבו כספיו לארץ באמצעות ג'ונס לא היה בקשר עם ג'ונס ובכך תמו עסקיו עם הלה " . . . הוא היה פקיד של זיידמן, יכול להיות שראיתי אותו באיזה פעם, אבל לא היה לי קשר עסקי איתו." (שם, עמ' 55 ש' 16-17). רק בדיעבד נודע לו כי הנהלת החשבונות שלו המשיכה לעמוד בקשר רציף עם ג'ונס וזאת מבלי להיוועץ עימו. בכל הנוגע להתקשרות עם ג'ונס סובל היה ממודר לגמרי, כהגדרתו, על ידי אודי "...הסבירו שנותן ההלוואה הוא ג'ונס. הביאו אותו למשרד לעשות הכרה..." (שם, עמ' 68 ש' 19-20) מי הסביר, איך הסביר, למה ומדוע זה ההסבר שניתן ואם אכן ניתן מדוע לא תיקנם, אין לנאשם תשובה ומכך, ניתן ללמוד כי הממדר את סובל, הלכה למעשה, הוא הנאשם אשר אינו פורש בפני סובל את התמונה המלאה ואינו מעמיד דברים על דיוקם. ההלוואה הייתה, לשיטתו, הזרמת כספים לאשכולות על ידי בעליה, הנאשם, והוגדרה על ידו כ"הלוואת טובה" קרי, "דבר שניתן ללא תמורה ולמקרה שאיש עסקים צריך איזה סכום אז יש הלוואות אחד לשני וההלוואה ניתנת ומוחזרת ללא תמורה. אין ריבית. אלה דברים שנהוגים בין אנשי עסקים". (שם, עמ' 45 ש' 3-6). הוא מוסיף ומבאר כי ההגדרה מקורה בסלנג ומשמעותה כי ההלוואה אינה נושאת ריבית: "ברור שהלוואת טובה לא נושאת ריבית" (שם, עמ' 50 ש' 14). הנאשם אינו מבהיר מי עשה "טובה" למי באמצעות ההלוואות ונראה כי לא בכדי הוא משאיר נושא זה בצריך עיון. תחילה, הוא איננו בטוח אם ציין בפני הנהלת החשבונות מיהו נותן ההלוואה אך בהמשך יוצא המרצע מן השק והוא מתקן כי אמר מפורשות כי מדובר ביעקב זיידמן. ". . . הכסף הוא שלי, אבל בהנהלת החשבונות אמרתי שזו הלוואה מזיידמן. כך הודעתי לסובל או למי שהיה בתפקיד". (שם, עמ' 45 ש' 8-9). זו הפעם לא ג'ונס הוא המלווה אלא יעקב זיידמן. הסבריו המגומגמים של הנאשם בנושא זה מעוררים תמיהות רבות, אם לא מעבר לכך: את ההלוואה הציג בפני הנהלת החשבונות של אשכולות או "למי שהיה בתפקיד" כהלוואה מזיידמן. כך גם הציגה בפני איש אמונו, סובל. לא נותר אלא לשאול מדוע מבקש הנאשם לאמץ את גרסתו כי אין מקום לתשלומי ריבית כשמדובר בהלוואה ומנגד, מדוע סובל צריך להבין כי מדובר ב"הלוואת טובה" שאיננה נושאת ריבית. סובל הודיע לו כי אודי דיבר איתו והוא לא חקר בנושא שכן, אודי אמר לו "...שאעזוב את זה, אני לא מבין והוא יסביר לסובל...אודי היה צריך להסביר לו איך רושמים באופן רשמי הלוואה מגוף זר. אודי היה בקיא והוא אמר שיסביר לסובל..." (שם, עמ' 68 ש' 12-16). על תקבולי הריבית שהצמיחה ההלוואה הוא תמה " . . . איזה ריבית? זה כסף שלי. . ." (שם, עמ' 39 ש' 10). "אם הייתי שומע ריבית מייד הייתי מסביר לו שזו הלוואת טובה ולא ייתכן לחשוב אחרת, כך שלא אמרתי לו דבר לעניין המס. איך יכולתי?" (שם, עמ' 47 ש' 4-6). הוא מוסיף כי אם ההלוואה הייתה אמורה לשאת ריבית ואם אכן כך היה מובן על ידי הנהלת החשבונות סובל ". . . היה שואל כמה אחוז. . . " (שם, עמ' 50 ש' 20) "לא ידעתי שמשלמים ריבית כך שלא יכולה להיות לי מעורבות בכך". (שם, עמ' 15-16). הוא לא נהנה מתקבולי הריבית כי ג'ונס ואודי רימו אותו: "לכיסי לא הייתה אגורה, כל הכסף הוא לקח אליו, אני לא זוכר את התאריך שזה קרה. התקשרו אלי מהבנק ואמרו שג'ונס ביטל את ייפוי הכוח ולקח את כל הכספים אליו . . . לא שילמתי מיוזמתי . . . אחרי שהוגשה תביעה עשינו בירורים, הסתבר ששולמו כספים כריבית ללא ידיעתי . . .". (שם, עמ' 56 ש' 6-12). ". . . לא קיבלתי אפילו שקל אחד". (שם, עמ' 46 ש' 7-8). נמצא כי ה"בורות" משמשת תירוץ לכל נושא ועניין לרבות נושא ההלוואה הנרשמת כהלוואה אמיתית נושאת ריבית ומחייבת את אשכולות בהוצאות מימון בגינה והנאשם ממשיך בקו הגנה זה ובשם הבורות מסביר כי נתן אמון מלא בשלוחיו: " . . . אני לא קורא מאזנים ואני חותם, אז וגם היום. בדרך כלל רוב המנהלים נוהגים כך, סומכים על אנשי המקצוע וחותמים. . . ". (שם, עמ' 57 ש' 5-6). " . . . אמרו לי תחתום פה תחתום פה ואני חותם. העובדים שלי מביאים את המסמכים ואני נותן בהם אמון, אני מעלעל מה זה וחותם . . ." (שם, עמ' 54 ש' 12-14). את מסמך ההלוואה, ת/3 =נ/1, ניסח אודי באנגלית כהתחייבות של אשכולות כלפי ג'ונס ועל גבי שמה המודפס של אשכולות מופיע שרבוט בכתב יד, שרבוט אשר איננו חתימתו. הוא איננו שולט בשפה האנגלית או בכל שפה זרה כלשהי ולכן, כל מסמך באנגלית היה מעביר לרואה החשבון לטיפולו אלא אם היה ממוען אישית אליו ואז הייתה פותחת אותו מזכירתו ומקריאה לו את תוכנו. "המסמך הזה מעולם לא ראה את המשרדים שלי, אני לא קורא אנגלית ואם הייתי קורא לא הייתי מבין, כך שאני לא מאמין שמסמך כזה עבר את המשרד שלי" (שם, עמ' 44 ש' 13-15). הסכם ההלוואה אף לא הגיע אליו ישירות ועל תוכנו נודע לו לראשונה כאשר המסמך תורגם לו על ידי עורך דינו. את גרסת סובל לפיה, הסכם ההלוואה נמסר לו ע"י הנאשם הוא אינו מכחיש ". . . זה יכול להיות, כי המסמך היה באנגלית". (שם, בעמ' 40 ש' 7). "...יכול להיות שהוא זוכר, אני לא יודע איך אפשר לזכור לאורך כזה של זמן, אבל המסמכים במשרד עברו מהמזכירה לסובל ובפרט כשזה היה באנגלית". (שם, עמ' 44 ש' 18). סובל, בעצה אחת עם אודי, העניק לו "שירות דב" בניסיון לחסוך לו כספים "... רצו להיות חכמים... הרי זה סכום מצחיק לעומת כספים שאני מרוויח... אני למדתי שרו"ח מה זה חוסכים לבעל הבית גרוש וחצי והם מנפנפים בכך, הם לא מבינים שזה שטויות לבעל הבית שלהם, שיסתכלו על המאקרו..." (שם, עמ' 48 ש' 18 עד עמ' 49 ש' 8). לראשונה נודע לו כי ההלוואה הפכה לשטר הון במהלך המשפט, עת היה במשרדו של עורך דינו. כיום הוא יודע מהו שטר הון, אך כשהתבקש להסביר מושג זה, נתקל בקושי "... אני לא בטוח שאני יכול לחזור על כך..." (שם, עמ' 47 ש' 17). הוא לא היה מודע לכך כי שטרי ההון, ת/11 ו-ת/12, הם מסמכים כוזבים, כאשר חתם עליהם לא ידע מה זה שטר הון ולאיזו מטרה הוא קיים. "...זה אבסורד נוראי אם הייתי נותן יד לשלם לג'ונס כסף. זה כסף שלי".(שם, עמ' 54 ש' 19-20). הוא מאשר כי הוא חתום על שטרי הון אלו אשר בהם נקובים סכומים לא מבוטלים, אך הוא מתייחס לאקט חתימתו עליהם בביטול "אפילו אם זה היה מאה מיליון או 10 מיליון, אין לזה משמעות, מביאים לי לחתום על כל כך הרבה מסמכים וזה מה שקורה. אפילו אם הייתי רואה שטר הון אני לא מבין בזה". (שם, עמ' 53 ש' 6-8). הוא לא הורה לסובל לכתוב את הנספח להסכם ההלוואה, (יב'8). הדבר נעשה על ידי סובל שלא בהוראתו "זאב חופשי במשרד לחלוטין לכתוב מכתבים כאלו, גם היום וגם אז. הוא יודע שמדובר בהלוואה, הלוואה טובה, לא רציתי להגיד לו שזה כסף שלי אז אני אגיד לו לכתוב מכתב כזה..." (שם, עמ' 48 ש' 15-18, ההדגשה שלי, ז.ה.). ג. המס המופחת על פי הוראות הפקודה ותקנותיה, שיעור המס המתחייב על תקבולי ריבית הינו 45%. כאשר מקבל הריבית הינו תושב חוץ שיעור המס המתחייב הינו 25%. על פי האמנה, כאשר מתקשרים בקשרים עסקיים תושבי המדינות החברות באמנה וכאשר מקבל הריבית הוא תושב חוץ על פיה - שיעור המס המתחייב בגין תקבול זה הינו 15% בלבד. על פי הנטען, בשנת 1987 הציג הנאשם במרמה בפני רשויות המס את ההלוואות כאלו שהתקבלו מתושב חוץ ולפיכך ביקש ואף קיבל במרמה הפחתה של שיעור הניכוי במקור מ- 45% ל- 25%. בשנת 1988 הציג הנאשם בפני רשויות המס את ההלוואות ככאלו שהתקבלו מתושב חוץ בריטי שעל התקשרותו של הנאשם עימו חלה האמנה ולפיכך ביקש ואף קיבל במרמה הפחתה של שיעור ניכוי המס במקור ל- 15%. לטענת הנאשם, הוא התייחס להלוואה כאל הלוואת טובה, הוא לא הורה להנהלת החשבונות כי ההלוואה הינה הלוואה נושאת ריבית ולפיכך כל נושא תכנון המס לא היה פרי יוזמתו. "אם הייתי שומע ריבית מייד הייתי מסביר לו (לסובל) שזו הלוואת טובה ולא ייתכן לחשוב אחרת, כך שלא אמרתי לו דבר לעניין המס. איך יכולתי?" (שם, עמ' 47 ש' 4-6). על קיומה של אמנה למניעת כפל מס נודע לו לראשונה רק לאחר סיומו של ההליך המשפטי בו פתח ג'ונס ועל קיומו של מסמך לפיו הוא חייב קרן וריבית לאחרים, ת/7, למד רק במסגרת התביעה האזרחית נגדו. רעיון המס המופחת היה של אודי אשר לימד את סובל פרק בהלכות האמנה למניעת כפל מס ישראל - בריטניה. סובל, בעדותו, אכן מאשר כי אודי התקשר אליו בנושא (פרט שאין לו זכר בהודעתו) אך מדגיש כי הוא אינו זקוק להדרכה והסברים שכן היה בקיא בעבודתו. עם זאת, הוא צריך לקבל הוראה מפורשת מהנאשם הואיל ואינו יוזם כל מהלך על דעת עצמו אלא "צריך לבקש ממני לעשות את זה" (שם, עמ' 17 ש' 8). מכלל הדברים נלמד כי המבקש הוא ה"בוס" הנאשם: הנאשם הוא מי שנתן לו את מסמך ההלוואה, מי שבקש ממנו "...לטפל מול שלטונות המס" ולרשום בספרים ולכן, כאשר הסכם ההלוואה הוצג לסובל על ידי הנאשם הוא הסתפק בכך ולא נזקק להדרכה על מנת להמשיך את הטיפול במסמך ובתוצאות הנובעות ממנו. "הוא לא כל דבר ביקש, יש דברים שהם חלק בלתי נפרד מהנושא" (שם, עמ' 17 ש' 16-13 וש' 23). 4. המצב המשפטי סעיף 220(1) לפקודה - השמטת הכנסות המעשה הפלילי שבו דן סעיף זה מכיל שני רכיבים. האחד, נערך דו"ח שחובה לערכו עלפי הפקודה והשני, הושמטה ממנו הכנסה שיש חובה לכללה בו. היסוד העובדתי הנדרש הוא קיומו של מעשה ההשמטה אשר אינו חייב להצליח על מנת שיהווה עבירה. המעשה הפלילי מתמצה בעריכתו של הדו"ח ממנו הושמטה ההכנסה ואין נפקא מינה אם בדו"ח שנתי למס ההכנסה או בכל דו"ח אחר המוגש לשלטונות המס על פי הפקודה והוא מתגבש עם חתימת הנישום על הדו"ח. 'הכנסה' מוגדרת בסעיף 1 לפקודה כסך כל הכנסתו של אדם ממקורות הכנסתו קרי, הכנסה שנבעה מעיסוק קבוע ושיטתי בעסק או משלח יד או ממקור הון נושא פירות. היסוד הנפשי הנדרש להשתכללותה של העבירה הוא כי המעשה נעשה במזיד ובכוונה להתחמק ממס. לטענת ב"כ הנאשם התביעה לא הוכיחה את היסודות העובדתיים של מעשה העבירה והיא עוסקת ב"הכנסה רעיונית". לא הוכח כי כספי הריבית אשר הועברו מחשבונה של אשכולות לחשבון על שמו של גונס אכן היוו הכנסותיו של הנאשם ואף לא הוכח כי הנאשם ידע כי כספים אלו מועברים לחשבונו של ג'ונס, מי שהורה על הרישומים וההעברות הינו איש המקצוע ובפועל, נבצר מהנאשם למשוך את כספי הריבית על פי ת/13. סעיף 220(2) - מסירת אמרה כוזבת בדו"ח המעשה הפלילי נשוא סעיף 220(2) לפקודה הוא מסירתה של אמרה כוזבת או של תרשומת כוזבת בדו"ח והכוונה היא להכללת מידע עובדתי שיקרי, כאשר מי שערך את הדו"ח יודע כי מידע זה איננו אמת או שאיננו מאמין כי הוא אמת. הצהרת הון היא דו"ח המוגש לפקיד השומה ועליו להכיל תרשומת שיטתית ומדויקת של כל זכויותיו והתחייבויותיו של הנישום, מכל סוג ועניין, לא קיימת כל הגבלה טריטוריאלית על תוכנה של הצהרת הון והנישום חייב להצהיר על זכויותיו והתחייבויותיו בכל מקום בעולם. השאלה אם החסרת פרט מהצהרת הון הינה בבחינת תרשומת כוזבת שמטרתה השתמטות מהשמטת מס נבחנת לאור תכליתה של הצהרת ההון. אם הוחסר מההצהרה פרט ניכר בערכו או בהשוואה להיקפה של ההצהרה כולה - הרי הצהרה זו היא תרשומת כוזבת. אם יש בה גם משמעות לגבי יכולתו של פקיד השומה להשתמש בהצהרה ככלי ביקורת כלכלי - הרי יש בכך גם זדון וכוונה להשתמט מתשלום מס. ב"כ הנאשם מאשר, בסיכומיו, כי כספי הנאשם אשר הוחזרו מחשבונו בשוויץ הינם רכושו של הנאשם אשר לא נכללו בהצהרת ההון אשר הוגשה על ידו אך מדובר בכספים שבגינם שולם בשעתו מס כדין. באשר לכספי הריבית וההצמדה אשר שולמו לג'ונס, אליהם מתייחסת התביעה כאל "הכנסותיו של הנאשם", לא הוכח כי כספים אלה אכן היו הכנסותיו של הנאשם. כך או אחרת, רכיב הכוונה הנדרש להשתכללותו של הסעיף איננו מתמלא שכן, הנאשם לא היה יכול להיות מודע לחבות במס לגבי כספים אשר שולם בגינם המס המתחייב ובהתאם, לא קמה הכוונה להתחמק מתשלום מס בכל הנוגע לכספי הריבית. סעיף 220(5) - שימוש במרמה, עורמה או בתחבולה מרמה פירושה הצגת טענה כוזבת אשר מטרת הצגתה היא לרמות במטרה להביא את הזולת לידי מעשה או מחדל, היינו: לפעול או לא לפעול . התחבולה היא תכסיס להשגת דבר מרמה, נקיטת אחיזת עיניים או שימוש במזימות. על מנת שתחבולה תהא בבחינת מעשה פלילי נדרש כי מעשה התכסיס יהיה מורכב ממעשים האסורים על פי החוק ויעשה בהם שימוש לשם התחמקות מתשלום. שימוש בתחבולה הוא זה המאפיין השתמטות ממס ועניין הגילוי או ההסתרה עשוי לשמש אבן בוחן לקיומה של עסקה מלאכותית. אם קיים ב"תכנון המס" שלב שגילויו יכשיל את הקטנת המס, הרי מדובר במעשה בלתי חוקי של שימוש בתחבולה. במקרה דנן יש הודאה מלאה בעצם החזרת הכספים לארץ באופן מטעה ומכך אולי ניתן ללמוד על מרמה ותחבולה אך זאת, אך ורק באשר ליסוד הנפשי, הכוונה להתחמק מתשלום מס לא הוכח, על פי הנטען: הנאשם כי כלל לא ידע כי משולמים כספי ריבית לחשבונו של ג'ונס וכי הפנייה לרשויות המס לצורך הקטנת הניכוי במקור, על סמך האמנה, כלל לא הייתה בתחום מודעותו וידיעתו. פנייתו של סובל למס ההכנסה בעניין זה הייתה על סמך מסמך אותו יזם אודי, המסמך היה באנגלית וזו שפה אותה הנאשם אינו קורא וכך, הוא לא היה מודע לתכנו של המסמך ולא יכול היה להורות לפעול על פיו. סעיף 415 לחוק העונשין - קבלת דבר בנסיבות מחמירות. העבירה של קבלת דבר במרמה קבועה בסעיף 415 לחוק העונשין. היסוד הפיזי שבעבירה מורכב משלושה רכיבים: "המקבל", "דבר", "במרמה". הרכיב העובדתי "מקבל"" מורכב משניים: הצגת הטענה הכוזבת היא ה"מרמה" וקבלת "הדבר" מכוחה של אותה טענה כוזבת. סעיף 438 לחוק העונשין מגדיר את המושגים "מקבל" ו"נותן" ומרחיב את משמעותם באופן שאין כל חשיבות אם הבעלות ב"דבר" עברה לידי עושה המעשה או לאחר. (ראה: י. קדמי, "על הדין בפלילים", חלק ראשון, 1994 בעמ' 402). "דבר" על פי סעיף 414 לחוק העונשין הנו "מקרקעין, מטלטלין, זכות וטובת הנאה" והפסיקה כוללת במושג "טובת הנאה" כל יתרון או הישג למרמה ולאו דווקא יתרון רכושי-כלכלי (ראה: ע"פ 817/76 דנינו נ' מ"י, פד"י לא(3) בעמ' 648). הרכיב הנוסף, "מרמה" מוגדר בסעיף 414 לחוק העונשין כ"טענת עובדה בעניין שבעבר, בהווה או בעתיד, הנטענת בכתב, בעל פה או בהתנהגות ואשר הטוען אותה יודע שאינה אמת או שאינו מאמין שהיא אמת...". ו"במרמה", כמשמעותה בסעיף 415 לחוק העונשין, נכלל יסוד עובדתי ויסוד נפשי. במישור היסוד העובדתי מבטאת המרמה את הדרישה להצגת מצג כוזב ואת דרישת הקשר הסיבתי בין המצג הכוזב להתרחשות המזיקה בדמות "קבלת דבר": "המרמה צריכה לשמש כ'סיבה יעילה' לקבלתו של אותו דבר" (ע"פ 555/77 רבי ואח' נ' מ"י, פד"י לב(2) בעמ' 774). מרמה יכול שתהא גם בשתיקה או בהעלמת עובדה אשר על פי הנסיבות מתבקש גילוייה (ראה: ע"פ 593/81 מנדלבאום נ' מ"י, פד"י לו(2) וכן י. קדמי, "על הדין בפלילים", חלק ראשון, 1994 בעמ' 405 להלן: "קדמי"). במישור הנפשי יסוד המרמה משמעו הלך נפש של "ידיעה" - "...יודע שאינה אמת או שאינו מאמין שהיא אמת...". והמודעות נדרשת לכל רכיבי העבירה לאמור, מודעות לטענה או למצג הכוזב, מודעות לקבלת הדבר ומודעות ביחס לאפשרות התוצאה האסורה. "אין די בידיעת הכזב שבטענה - או בהעדר אמונה באמיתותה - וצריך שתילווה אליה כוונה להניע את המרומה ליתן דבר על פיה" (י. קדמי,"על הדין בפלילים",חלק ראשון, 1994 בעמ' 417). הווה אומר, הידיעה הנדרשת בעבירה היא ידיעה ברורה וממשית שהטענה כוזבת או אמונה ברורה וממשית באי אמיתות הטענה. רק אמון ממשי באמיתות הטענה יוכל להשמיט את הבסיס מתחת לאחריות לקבלת "דבר" באמצעות טענה כוזבת. היסוד הנפשי יכול להתגבש בראשית ביצועה של העסקה או במהלכה ובלבד ש"הידיעה" תתקיים בו "בו זמנית" דהיינו, עם הצגת הטענה. נוצרה הידיעה מאוחר, נשמט הבסיס להרשעה. רכיב "הנסיבות המחמירות" עומד בפני עצמו ונלווה לעבירה המיוחסת לנאשם. "הלכה פסוקה היא שאין די באזכור סתמי של הביטוי נסיבות מיוחדות כדי להביא להרשעה..." (ע"פ 5734/91, 276/92, 317, 318 מ"י נגד לאומי ושות'; רובינשטיין ואח' נגד מ"י, פד"י מט(2) עמוד 23), אלא נדרש כי הנסיבות המחמירות יעלו מתוך המקרה עצמו. ב"כ הנאשם טוען, בסיכומיו, כי התביעה לא הוכיחה כי הנאשם פעל במרמה על מנת שאשכולות תקבל מרשויות המס אישור להקטנת המס במקור מכספי הריבית שהועברו מחשבון אשכולות לחשבון החוץ בהתאם למסמך ההלוואה, ת/3. הנאשם איננו קורא אנגלית ואף לא חתם על ת/3, התביעה לא הוכיחה כי ת/3, הכתוב באנגלית, נערך או נחתם על ידי הנאשם או כי הנאשם היה מודע לפרטי האמור בו. טענתו היא כי סובל פעל על פי המסמך בתיאום עם אודי, הוא עצמו לא התכוון לקבל דבר במרמה ובסופו של יום, המרומה הוא הנאשם בעצמו. סעיף 423 לחוק - רישום כוזב במסמכי תאגיד סעיף 423 לחוק קובע: "מייסד, מנהל, חבר או פקיד של תאגיד, הרושם או הגורם לרישום פרט כוזב במסמך של תאגיד בכוונה לרמות, או נמנע מלרשום בו פרט אשר היה עליו לרושמו, בכוונה לרמות, דינו - מאסר חמש שנים. . . ". היסוד העובדתי של העבירה מורכב משניים: הרכיב הנסיבתי מחייב כי מבצע העבירה יהא מבין בעלי התפקידים המנויים בו. הרכיב ההתנהגותי עניינו ברישום או גרימת רישום פרט כוזב במסמך של התאגיד. היסוד הנפשי הנדרש בהוראת סעיף העבירה הוא "כוונה לרמות" ונדרשת כוונה ממשית להניע אדם לפעול או להימנע מלפעול באמצעות הרישום הכוזב במסמכי התאגיד. הנאשם מודה כי היה מודע לכך כי כלפי המערכת הבנקאית הוצגו כספיו אשר הושבו משוויץ ככספי הלוואה מתושב חוץ לחברת אשכולות אך בורותו החשבונאית, אי ידיעתו את השפה האנגלית והסתמכותו על אנשי המקצוע שהעסיק היא זו אשר הייתה בעוכריו וכאמור, הוא נוצל על ידי אודי שביקש לגזול את כספו, באמצעותו של ג'ונס. 5. ממצאים ומסקנות א. טענת ההגנה העיקרית של הנאשם היא הסתמכותו על רואי החשבון, אנשי המקצוע המיומנים אותם העסיק. "בעבודה כמו שלי יש חשיבות אדירה לבחירת אנשים". (שם, בעמ' 53 ש' 11-12). הוא איננו מבין כלל בחשבונאות, הוא מפענח דו"חות כספיים באמצעות הביאור בכתב אך איננו מבין מורכבותם, מומחיותו העסקית מתמצית בתחום הנדל"ן.". . . אני בפועל לא חייב לקחת רו"ח למשרד כי יש לי רו"ח חיצוני, והם גם ידעו שאני לוקח אותו בגלל סיבה אחת - שמלבד לחתום אני סומך עליו בכל השאר, אני לא מתמצא בהנהלת חשבונות ובחוקים, הדברים מוטמעים אצלם שישמרו עלי..." (שם, עמ' 46 ש' 20-24). הוא איננו מתמצא במאזנים ובשל כך מעסיק את "מיטב המקצועיים שאני סומך עליהם" (שם, עמ' 47 ש' 24). הנאשם שכר רואה חשבון פנימי לחברות "... שהוא ישמור עלי ויעשה את כל הפעולות ועליו אני סומך לגמרי והוא עובד אצלי הרבה שנים. מי שבא אלי יודע שאם הוא רוצה לדון בעניינים כספיים הוא הולך אליו ישר. מאחר ואני לא בקיא, הקמתי מערכת עם אנשים שאני סומך עליהם. רו"ח הוא האיש לימיני". (שם, עמ' 37 ש' 26 עד עמ' 38 ש' 3). את הדו"חות הכספיים של החברות שבשליטתו וכן את הדו"חות האישיים שלו הכינה הנהלת החשבונות. "...כיום בהנהלת החשבונות עובדים אצלי ארבעה, אחד מהם הוא מר סובל. הוא רואה חשבון מוסמך. השאר מנהלי חשבונות מקצועיים. בשנים 87-88 עבדו הרבה יותר. פי שתיים לפחות". (שם, עמ' 46 ש' 14-16). גרסתו של הנאשם בדבר "בורותו" בנושא החשבונאי נתמכת, בין היתר, על ידי עדי התביעה: סובל מעיד כי הנאשם הוא איש "פשוט ועממי" (שם, עמ' 16 ש' 1). בכל תקופת העסקתו. הנאשם מעולם לא התערב בהנהלת החשבונות "הוא קיבל חוות דעת ולא התערב. הוא לא עשה תיקונים במאזני בוחן. הוגשו לו מאזנים לחתימה, הוא חתם ולא קרא" (שם, עמ' 16 ש' 7-8). הוא לא הבין בחשבונאות "באשר לקריאת מאזנים אי אפשר להגיד שהוא היה איש מובהק בקריאת מאזנים, אני אומר זאת בלשון המעטה". (שם, עמ' 16 ש' 3-4). רו"ח שטיין ". . . הוא יכול להיות כריש נדל"ן ובשטחים אחרים הוא מעופף". (שם עמ' 28 ש' 4-5 ). "נכון שבחשבונאות הוא לא מבין דבר. בקריאת מאזנים אין לו ידע משמעותי. . . הוא לא מסוגל לרדת לעומקם של דברים בקריאת דוחות כספיים עם זאת, הוא חותם על הדוחות הכספיים כמו שמציגים לו אבל אי אפשר להגיד שהוא לא מבין לגמרי . . ." (שם, עמ' 28 ש' 7-12). הוא מציין כי על מנת להבין "הבנה בסיסית" של דוחות אשכולות נדרשת כמחצית השעה אך הנאשם " . . . לא קרא את אותם חצי שעה בנוכחותי". (שם, עמ' 29 ש' 1- 2). אני מאמינה לנאשם כי לא היו לו יד ורגל בהכנת המאזנים ובניהול מערכת החשבונות של אשכולות. בקטע זה אני מאמצת במלואה את גרסת הנאשם לעניין חוסר הבנתו בחשבונאות, בדוחות ובמאזנים שהם, מטבע הדברים, ענין לאנשי מקצוע לענות בהם. מקובלת עלי טענת הסניגורים המלומדים כי יכול מנהל להעביר חומר לטיפול עובדיו בלי לעיין בו אולי מתוך רשלנות ולא זו הצומת הגורלית שתקבע גורלו של תיק. ואולם, יש לזכור כי הנאשם לא התרשל והמקור לכל "הטעויות" זה הוא ולא אחר. על מנת שהמערכת החשבונאית תערך על ידי אנשי המקצוע על פי הוראות הדין יש להמציא להם את כל הנתונים ואם מוצג בפניהם מצג חלקי או מטעה אזי לא ניתן לטעון לטעות שלהם ולהסתמכות על פעולותיהם. מבין כל הנפשות הפועלות, הנאשם הוא האחד והיחיד שבידיו היו כל הפרטים ורק הוא הכיר את התמונה במלואה. הנאשם הציג בפני אנשי המקצוע מצג מטעה, בהוראתו נרשמו ההלוואות בהנהלת החשבונות של אשכולות כהלוואות מתושב חוץ וכך, על פי הוראתו ומתוקף תפקידם פעלו אנשי המקצוע והכינו דיווחים ודוחות. הוא ידע כי הדוח לוקה בחסר ולמרות זאת חתם עליו. בחתימת האישור שלו על הדוחות השנתיים גרם הנאשם לרישום כוזב במסמכי אשכולות ולהגשת דוחות כוזבים למס הכנסה, כשהוא יודע שהדוחות מכילים פרטים מטעים שכן מי שהכין אותם לא קבל ממנו מידע נכון בזמן אמת. ב. הנאשם מחזיר כספו לארץ בעזרת הזיידמנים ומצפינו בחשבון בנק על שם איש הקש ג'ונס פן תשזפהו עין זר ותדע מקורו. הכסף עושה דרכו לאשכולות ומוצג בפני הנהלת החשבונות של אשכולות כשתי הלוואות מתושב זר. סובל מתבקש לטפל בנושא ההלוואות הגם שאינו עובד של אשכולות והנאשם יודע כי הוא "ממודר" אם על ידי אודי ואם על ידו עצמו. על פי המידע שנמסר לסובל מפי הנאשם מדובר בהלוואה נושאת ריבית, הוא מתבקש לטפל גם בנושא הריבית והוא ממלא אחר ההוראות. רו"ח שטיין, מי שמופקד על עריכת הדוחות של אשכולות ושל הנאשם מקבל לידיו מצג על פיו ההלוואות הנרשמות בספרי אשכולות בשנים 1987 ו- 1988 הינן ההלוואות שנתקבלו מתושב חוץ ועל כן משולמת על הלוואות אלה ריבית, כמתחייב. כך, משולמת על ההלוואות ריבית מופחתת בשנים 1988-1987 והיא משולמת לחשבון על שם ג'ונס, החשבון בו לנאשם ייפוי כוח. רק ביום 9.1.89, באמצעות "שטרי הון", הופכות ההלוואות מהלוואות במטבע זר להלוואת שקליות ואז, ורק אז, נכתב באותיות קידוש לבנה כי ההלוואות אינן נושאות ריבית. בעדותו מנסה הנאשם להסתיר את הדרך והאופן בהם הציג את ההלוואה בפני אנשי המקצוע ומתברר כי למרות שהוא המחזיק במידע ומכיר את התמונה כולה הוא לא מעבירו לעובדיו. רו"ח שטיין מסביר כי מסכום הריבית לתשלום גולם על ידי אשכולות סכום המס שיש לנכות במקור "...מאחר והריבית לפי ההסכם היא ריבית נטו.." (שם, עמ' 16מ ש' 4). דבריו של שטיין משתלבים בדברי סובל: במונח "ריבית נטו" משתמש סובל, בחקירתו. הנאשם אמר לו שהוא מחוייב לשלם על ההלוואה ריבית "נטו" "...ומכיוון שהוא רוצה להקטין את אחוז הניכוי במקור" (ת/4 עמ' 4 ש' 30-29, עמ' 5 ש' 1). הנאשם חתם על הדוחות כמנהל חשבונות ועל כך מעיד רו"ח שטיין "... אקט החתימה הוא אקט פורמלי... אני אחראי לזה שאם הוא חותם על הדו"ח, זה אומר לי שהוא הבין על מה הוא חותם". עם זאת, אין לו "אחריות" "על מידת היכולת של אדם להבין..." (שם, עמ' 19 ש' 23-15). מן האמור עולה המסקנה כי הנאשם הוא מי שגרם לעריכת הדוחות הכוזבים, בעצם חתימתו עליהם הוא אישר אותם וגרם להגשתם לשלטונות המס ולהטעיית רשויות המס. הנאשם ידע כי הרישום בספרי הנהלת החשבונות של אשכולות הוא כוזב וידע כי הדוחות לשנים 1987, 1988 הינם דוחות כוזבים. הנאשם שותק בחקירתו ואילו בעדותו הוא מבקש לקבוע כי הרישום הכוזב הינו פרי "טעות" של סובל שכן סובל צריך היה לדעת כי מדובר ב"הלוואת טובה", ולא היא. סובל אשר החל עבודתו באשכולות רק בדצמבר 1987 לא יכול היה לדעת על מקור הכסף, על דרכו ועל הנפשות העוסקות בהעברתו, פרטים אשר הוסתרו מפניו. בפועל, הנאשם הוא המקור ל"טעות" גם של סובל, גם של הנהלת החשבונות של אשכולות וגם של רו"ח שטיין, אשר בפני אף אחד מהם לא פרש את התמונה במלואה ולא בכדי מבקש הנאשם לראות את "טעותו" של סובל כטעות ב"תום לב". נראה כי הנאשם נוקט בכל המהלכים האפשריים, במודע ובכוונה תחילה, לנתק את עצמו מהכסף החוזר משוויץ, על מנת שלא לעורר את נושא הוצאת הכספים לחו"ל, בניגוד לחוק, שנים קודם לכן. הנאשם עושה יד אחת עם זיידמן יעקב, עם אודי ועם ג'ונס במטרה להציג מצג של הלוואה מג'ונס לאשכולות. הנאשם אינו יכול לרחוץ בנקיון כפיו ולגלגל אשמה אל פתחם של אחרים כשהוא המוח המתכנן העומד מאחורי התוכנית ועל כן, הנסיון המאוחר להציג מצג של הסתמכות על אנשי מקצוע נדון לכשלון חרוץ. אכן, עורכי הניירת לחתימת הנאשם הינם אנשי מקצוע, כל אחד בגזרתו. ברם, הנאשם הוא החולש על אנשי המקצוע והוא היחיד המכיר את כל הפרטים לרבות מי מאנשיו מטפל במה ומהן המטלות המוטלות על כל אחד ואחד מהם. אני מאמינה לנאשם כי בשלב החתימה על הדוחות לא בדק את "האותיות הקטנות": חזקה על אנשי המקצוע העובדים בשירותו כי הם יודעים מלאכתם ועשו את המתחייב מתפקידם, על פי הנתונים שנמסרו להם. אך אין צל של ספק בליבי כי לו היה הנאשם מפקיד בידיהם את כל המידע שברשותו ומגלה אוזנם בזמן אמת לגבי כל הפרטים היו כוללים בדוחות המוגשים לחתימת הנאשם את ההלוואות, אשר מי שנותן אותן הוא הנאשם ולא ג'ונס. חתימתו של הנאשם על הדוחות סוגרת את המעגל, החתימה היא אמנם "אקט פורמלי" אך אקט זה הוא השלב שלפני הגשתם לרשויות המס. המעשה מושלם כשהדוחות הכוללים ידיעות כוזבות ומטעות מוגשים חתומים לשלטונות המס וגורמים להטעייתם. ג. הנאשם מקבל ריבית על ההלוואות שהוא נותן לאשכולות והריבית היא "הכנסה" על פי סעיף 164 לפקודה. אין חולק כי ההכנסה מריבית איננה נכללת בדו"ח השנתי שהנאשם מגיש ולטענתו, לא הוא יזם קבלתה, הוא לא היה מאפשר לאותה "פיקציה" של תשלום לג'ונס לקרום עור וגידים והוא אף לא זכה להנות מתקבולי הריבית שהופקדו בחשבונו של ג'ונס ונמשכו על ידי ג'ונס. ודוק. הנאשם הוא בעל יפוי כוח בחשבון הנושא את שם ג'ונס והוא זכאי לעשות בחשבון זה כבשלו. על פי ייפוי כוח בחשבון הועברו כספים מחשבונו/חשבון ג'ונס לאשכולות כהלוואה ועל פי אותו יפוי כוח הוא זכאי לתקבולים כריבית על ההלוואה ובמצב דברים זה הריבית היא הכנסה לנאשם. הטענה כי מי שמשך את אותם תקבולים הוא אחר ולא הוא, אינה מעלה ואינה מורידה. הוא הדין בטענה כי על התביעה להוכיח מי משך את אותם כספים מחשבונו של הנאשם אם אכן נמשכו. לעניינו, די לה, לתביעה, כי הוכיחה שלחשבון בנק שבו לנאשם יפוי כוח מופקדים כספים והוא יכול לעשות בהם כבשלו, בכל עת שיעלה הרצון מלפניו. אין זה מענייננו להכנס למערכת היחסים - החובות, הזכויות וההתחשבנויות בין הנאשם לבין אודי וג'ונס. הנאשם השמיט את ההכנסה מהריבית בדוחות השנתיים שהגיש וכך התחמק מתשלום מס עליה ואף מנע מן הרשויות להתחקות אחר מקורה וגלגולה. ד. הצהרת הון חייבת לכלול הודעה אם מוסר ההצהרה משמש כמיופה כוח, נאמן, אפוטרופוס או בעל זכות חתימה בחשבונות בנקים, בין היתר על מנת לא לאפשר לנישום לפעול בחשבון אחר ולהסתיר מן הרשויות כספים. הנאשם נמנע מלהצהיר על היותו בעל יפוי כוח בחשבון הבנק (ת/1 ה') וכך נמנע מרשויות המס לדעת על קיומו. ה. אין חולק כי הריבית שולמה כריבית על הלוואה לתושב חוץ. חברה המשלמת ריבית "נטו" חייבת בניכוי מס במקור בשיעור של 45%, נכון למועד כתב האישום (ראה סעיף 2 לצו מס הכנסה (קביעת ריבית והפרשי הצמדה כהכנסה) תשל"ז - 1977, סעיף 2(ב) לתקנות מס הכנסה (ניכוי מריבית והפרשי הצמדה תשל"ז - 1977). המס שנוכה במקור מהווה מקדמה על חשבון מס ההכנסה שהנישום אמור לשלם על הכנסתו מהריבית על ההלוואה (ראה סעיפים 164, 165 לפקודה). זהות מקבל הריבית קובעת לעניין שיעור המס במקור על תשלומי ריבית וכאשר מקבל ההכנסה הינו תושב חוץ שיעור המס לניכוי במקור הוא 25%, כאשר מקבל ההכנסה הוא תושב בריטניה יהא שיעור המס לניכוי 15% (ראה סעיף 170 (א) לפקודה וסעיף 7 לאמנה). על פי הצהרת הנאשם בדבר נותן ההלוואה, בשנת 1987 נוכה מס במקור בשיעור של 25% כמתחייב מהשיעור הקבוע לגבי ריבית על הלוואה מתושב זר. על פי פנייתו של סובל בשנת 1988 הופחת המס במקור, בהסתמך על האמנה ל-15% וכך זוכה אשכולות להקטנת ההוצאה על הריבית. סובל הוא ידו הארוכה של הנאשם בבקשה להפחתת הריבית על פי האמנה והודעתו של משה כביר, מי שנשא בתפקיד מפקח ארצי לשומה בנציבות מס הכנסה (ת/8) מלמדת כי על פי פנייתו קבלו אשכולות והנאשם אישור "חד פעמי" להפחתת שיעור המס במקור. על פי סובל בעדותו ובפועל, גם על פי הודעתו הנאשם ביקש ממנו לטפל "ספציפית" בנושא הפחתת המס לאחר שאת המידע בדבר אפשרות לריבית מופחתת קבל מאודי. הוא פנה לנאשם ובקש הנחיותיו להמשך טיפול. "...אז הנאשם ביקש שאטפל בעניין, זה מה שאמרתי בהודעה ואני חוזר, הנאשם הוא זה שביקש ממני..." (שם, עמוד 5 ש' 6-4). "לאור פנייתו של זיידמן בעניין, פניתי לנאשם ואמרתי אלה העובדות האם לטפל בעניין? והוא נתן אישורו. אני הרי לא יכול לטפל לבד מבלי שהוא יאשר" (שם, עמ' 9 ש' 17-15). בהמשך מקבל סובל את מסמך ההלוואה מידי הנאשם והוא מאשר כי מי שבקש ממנו לכתוב את מכתב הפניה להפחתת המס הוא הנאשם. אכן, מסמך ההלוואה הוא בשפה האנגלית בה, לטענת הנאשם אין הוא שולט. אך חזקה על הנאשם כי כאיש עסקים רב פעלים, המוקף באנשי מקצוע והמבקש מפורשות מסובל לפעול על פי אותו מסמך ולפנות לרשויות כי תכנו תורגם לו והובא לידיעתו. העובדה שסובל נתבקש על ידי הנאשם לפעול על פי מסמך זה מאששת את החזקה ומלמדת על כוונתו של הנאשם להשיג את ההקלה במיסוי. בהערת אגב יוסף כי שמו של אודי בהקשר זה אינו נזכר בהודעת סובל ונדמה כי העלאת שמו בעדות באה לנתק את הנאשם מן המעשה. יש לזכור כי בעת הזו אודי כבר אינו בארץ ומאז 4/97 אין לו חלק ונחלה במניות אשכולות. אם כך ואם כך, הזכרתו של אודי אינה יכולה לעזור לנאשם: הדברים בדבר נותן ההוראה והמושך בחוטים מדברים בעד עצמם וכל מילה נוספת - מיותרת. ו. בת/3 לא נכתב לאיזה חשבון יש להפקיד את התשלום בגין הריבית. סובל, בהודעתו, משלים את הפרט החסר: הנאשם הוא מי שהעביר את הריבית לחשבון ג'ונס/הנאשם. ת/5 ות/6 תומכים בחוליה זו של השרשרת. על פי מסמכי הבנק הללו אשכולות נותנת לבנק איגוד, הבנק בו מתנהל חשבונה, הוראה לרכוש מט"ח על מנת לשלם ריבית לחשבון ג'ונס/הנאשם בבנק הספנות כאשר מי שמוסמך לתת הוראה כזו הוא הנאשם. 6. סיכומו של דבר: הוכח בפני באותות ובמופתים בעדויות ובראיות כי הנאשם עומד מאחורי כל העבירות המיוחסות לו בכתב האישום והוא עובר אותן באופן שיטתי בכוונה מלאה ובמעשי תחבולה. הוא גרם לרישום כוזב בספרי אשכולות הן לעניין נותן ההלוואה והן לעניין מקבל הריבית; הוא גורם, במרמה, להקטנת שיעורי הריבית על ההלוואות ובכך מקבל במרמה הפחתה בשיעור המס לניכוי במקור החל על הריבית; הוא משמיט במזיד ובכוונה להתחמק מתשלום מס בדוחות השנתיים שהגיש למס הכנסה בשנים 1988-1987 את ההכנסות שנצברו לו מהריבית על ההלוואות, ומשמיט את הסכומים שנתן כהלוואה לאשכולות. אכן מדובר בכספים שחזרו לארץ בדרך חתחתים, וזאת מבלי להכנס לשאלת דרך הוצאתם של הכספים, אולם ברי וברור גם לנאשם כי מדובר בכספים נוספים השייכים לו והם חייבים להיכלל בדיווחים. עוד משמיט הנאשם את דבר קיומו של יפוי הכוח בחשבון ג'ונס מהצהרת ההון שלו לשנת 1987. כל העבירות כולן, הן על פי חוק העונשין והן על פי הפקודה הינן שרשרת של מעשים מתוחכמים שמחשבה בראשיתם והמשכם בביצוע המבוסס על שלבים, כשהוא עושה שימוש באנשי מקצוע הנושאים משרות בחברות אותן הוא מנהל והוא מביא אותם לפעולה ולהסתמכות על המצג אותו הוא מציג בפניהם ובכך מושגות הנסיבות המחמירות של חוקים אלה. אשר על כן, אני מרשיעה את הנאשם בכל העבירות המיוחסות לו בכתב האישום, כמפורט בפרק הראשון להכרעת הדין. משפט פלילימיסיםעבירות מס