סעיף 147 א לפקודת מס הכנסה


פסק דין

השופט א' ריבלין:

1. המערערת היא חברה הנמצאת בשליטתו ובניהולו של המערער. המערערים הגישו ערעור על השומות שנקבעו להם לשנות המס 1988 עד 1992. בכל שנות המס הללו, פרט לשנת 1992, ראה המשיב במערערת "חברה משפחתית" ואת המערער כ"חבר נישום", כמשמעותם של מושגים אלה בסעיף 64א לפקודת מס הכנסה (להלן: הפקודה). שומות הכנסות המערער לשנים 1988, 1989, 1991 ו-1992 כמו גם שומת הכנסות המערערת לשנת 1991, נעשו מכוח צווים שנתן נציב מס הכנסה מכוח סמכותו לפי סעיף 147(א) לפקודה. שומות הכנסות המערערת והמערער בשאר השנים נקבעו בצווים שהוציא פקיד השומה בהתאם לסמכותו מכוח סעיף 152(ב) לפקודה. בית המשפט המחוזי בבאר שבע (כבוד סגנית הנשיא ר' אבידע) קיבל מקצת מטענות המערערים כנגד שומות אלה, ודחה את רובן. המערערים שבו והעלו בפנינו את טענותיהם שנדחו בבית המשפט קמא. נתייחס אליהן אחת לאחת.

2. טענתם הראשונה של המערערים היא כי השומות שהוצאו להם מכוח סעיף 147(א) הוצאו בחוסר סמכות, והן בטלות. על הצווים שהוצאו, ואשר הגדילו את שומות המערערים לאחר שאלה נפתחו, חתם פקיד השומה, ולא הגורם המוסמך לכך על פי סעיף 147(א) – הנציב או מי שהוסמך על ידו. על כן, לשיטת המערערים, יש לבטל את הצווים. בית המשפט קמא דחה טענה זו. הוא אמנם ציין כי טוב היה אם הצווים היו נחתמים על ידי הגורם המוסמך, אולם פסק שאין הם בטלים אך משום כך שלא נחתמו על ידי אותו גורם, כל עוד ההחלטות להגדיל את השומות, בעקבות פתיחתן, התקבלו על ידי הגורם המוסמך. לאחר בחינה מקיפה של דברי כל העדים הרלוונטיים שהופיעו בפני בית המשפט, והתעמקות בראיות שהוגשו אליו, הגיע בית המשפט קמא למסקנה כי אין ספק כי ההחלטות הרלוונטיות נתקבלו על ידי הגורמים שהוסמכו לכך על ידי נציב מס הכנסה, אף שלא הם שחתמו על השומות.


המערערים סבורים כי בהכרעתו זו שגה בית המשפט קמא, והם חוזרים על שטענו בפני בית המשפט קמא. המשיב תומך בהחלטת בית המשפט קמא. הוא מוסיף ומציין, כי ניתן ליתן לסעיפים 147(א) ו-(ב) פרשנות השונה מזו בה בחר בית המשפט קמא. לפי פרשנות חלופית זו, לנציב מסורה הסמכות להוציא צו לפי סעיף 147(א), אך הסמכות להוציא את השומה החדשה שתינתן בעקבות צו שכזה מסורה לפקיד השומה. לפי פרשנות זו, ברי כי אין לומר כי השומות נשוא התדיינות זו הוצאו בחוסר סמכות. עם זאת, מבהיר המשיב, ובצדק, כי לאור מסקנת בית המשפט קמא, אין צורך במקרה שבפנינו להכריע בין שתי החלופות האפשריות, לשיטתו, לפרשנותה של הוראת הסעיף.


לעניין זה, מקובלת עלינו מסקנת בית המשפט קמא. המערערים ביקשו להבנות מע"א 4673/90 חברת מלון טבריה בע"מ נ' פקיד שומה טבריה, פ"ד מז(1) 230. דא עקא, אין הנדון דומה לראייה. במקרה שנדון באותו פסק דין, אכן פסל בית משפט זה שומה שנחתמה על ידי מפקח, ולא על ידי פקיד השומה, בניגוד למצוות הוראת החוק הרלוונטית לאותו עניין. אלא שבאותו המקרה, חטא הגורם המוסמך לחתום על השומה, לא רק באי חתימתו עליה, כי אם גם בכך שכלל לא היה מעורב בעריכתה, ובכך שלא בדק את תוכנה. לא זהו המקרה שבפנינו, לאור ממצאיו העובדתיים של בית המשפט קמא, ממצאים הנתמכים היטב בחומר הראיות. משכך, יש לומר, כי מהותית, יושמה הוראת סעיף 147(א), וההחלטה לעניין השומה החדשה התקבלה על ידי הגורם אשר הוסמך לכך בידי הנציב. על כן, אף שככלל אין זה ראוי כי רשויות המס לא יקפידו על הוראותיו הטכניות של הדין, לא מצאנו לנכון לפסול את השומה שהוצאה רק בשל כשל טכני, כאשר מהותית, קויימה הוראת המחוקק.


3. טענה אחרת אותה מעלים המערערים כנגד חוקיות השומות שהוצאו להם היא כי רשויות המס מנועות היו מלהוציאן כיוון שהוצאו לאחר המועדים הקבועים לכך בפקודה. הצווים נושא הערעור יצאו מלפני המשיב בסוף שנת 1998. זאת לאחר שהמערער הגיש את דוחותיו השנתיים הרלוונטיים בהתאם למועד הקבוע בפקודה, לאמור: מדי שנה (ראו סעיף 132 לפקודה). המערער טען, כי משלא הוצאה שומה מטעם המשיב בקשר לאותן שנים, הרי שהשומה העצמית הפכה לסופית במועדים שנקבעו בסעיף 145(א)(2) לפקודה – כלומר, עם חלוף ארבע שנים ממועד הגשת הדוח. על כן, יכול היה הנציב להפעיל את סמכותו מכוח סעיף 147(א), רק תוך שנה אחר כך. בית המשפט קמא דחה את טענת המערערים. בית המשפט קמא מצא, לאור עדויות עובדי המשיב והחומר הראייתי שהוצג, כי המשיב התייחס אל הדוחות שהוגשו כאל דוחות סתמיים, וכי כאלה הם אכן היו. זאת, כיוון שלא כללו את ההכנסה שראוי היה לייחס למערער מתוקף היותו חבר נישום בחברה משפחתית – המערערת, אשר דוחותיה שלה, הוגשו כולם רק במחצית השנייה של שנת 1993. עד למועד זה, קבע בית המשפט קמא, הדוחות שסיפק המערער היו דוחות "סתמיים", ועל פי הוראת סעיף 131(ו) לפקודה, היה על המשיב לראות את המערער כמי שלא הגיש דוח כלל.


גם בהכרעתו זו, סבורים אנו כי צדק בית המשפט קמא. עניין ההתיישנות בקשר לדוח סתמי נידון לאחרונה בע"א 8244/98 פקיד שומה חדרה נ' שבי, פ"ד נז(4) 241. הבהרתי שם כי מרוץ ההתיישנות לעניין הפעלת סמכותו של פקיד השומה לקבוע בצו שומה מכוח סעיף 152(ב) אינו מתחיל עם הגשת דוח סתמי, וכי דוח סתמי הינו דוח שאינו מאפשר לפקיד השומה לבקר את השומה. כאלה הם הדוחות שהגיש המערער בענייננו. הדוחות לא כללו נתונים הכרחיים לחישוב אמיתי ונכון של הכנסת המערער, בשל שלא התייחסו להכנסות המערערת שהיו צריכות להיזקף למערער. כל עוד לא תוקנו הדוחות, לא החל מרוץ ההתיישנות לעניין קביעת השומה בצו. ככל שהדברים נוגעים לתקופה עובר לתיקון זה, שבוצע, כזכור, רק בשנת 1993, עם הגשת דוחות המערערת, אין לומר כי המערער הגיש דוח.


אין בידנו גם לקבל את טענותיו של המערער לפיהן המשיב לא ראה בדוחותיו דוחות סתמיים. נחה דעתנו, לאחר שבחנו את חומר הראיות, כי בית המשפט קמא קבע בדין כי המשיב ראה מלכתחילה בדוחות המערער דוחות סתמיים. על כן, אף טענת המערערים לעניין ההתיישנות נדחית.


4. אך המערערים לא אמרו נואש. בניסיונם לאיין את סמכות המשיב להוציא את הצו שניתן על ידו מכוח סעיף 147(א), ביקשו המערערים להסתייע בחוק תיקון פקודת מס הכנסה (תיקון מס' 114), התשנ"ז-1997 (להלן: התיקון). זו לשון סעיפי התיקון הצריכים לעניין, כפי שהם מופיעים בספר החוקים (שהכתוב בו, ולא נוסח הצעת החוק או נוסחים שיצאו מלפני הוצאות פרטיות, כפי שטועים לסבור המערערים, הוא נוסחו המחייב של חוק):


2. בסעיף 147 לפקודה, בסעיף קטן (א)-

(1) ....
(2) במקום פסקה (2) יבוא:
"(2) הורשע הנישום בעבירה לפי סעיפים 216ב או 217 עד 220 או הוטל עליו כופר כסף לפי סעיף 221, רשאי הנציב לפעול כאמור בפסקה (1), תוך תקופה המסתיימת בתום שנה מיום ההרשעה או מיום תשלום הכופר, לפי הענין, או עד תום התקופה הקבועה בפסקה (1), לפי המאוחר;

(3) מסר אדם דו"ח לפי סעיף 145(א)(1) ופקיד השומה לא הפעיל את סמכותו לפי סעיף 145(א)(2), רשאי הנציב לפעול כאמור בסעיף זה רק אם הנישום הורשע בעבירה לפי סעיפים 216ב או 217 עד 220 או הוטל עליו כופר כסף לפי סעיף 221."



10. (א) תחולתם של סעיפים 145 ו-147(א)(2) לפקודה, כנוסחם בסעיפים 1 ו-2(2) לחוק זה, לגבי הדו"חות שיש להגישם לשנת מס 1996 ואילך (ספר החוקים תשנ"ז 1630, עמ' 188-189).




אין חולק כי אם חלה על עניינם של המערערים הוראת סעיף 147(א) המתוקן, מנוע היה המשיב מלהוציא את הצווים שהוציא. השאלה, על כן, היא האם חל התיקון על העניין שבפנינו. המערערים טוענים כי לאור הוראת סעיף 10 לתיקון, רק תחולתו של סעיף 147(א)(2) בנוסחו החדש הינה מהדוחות שיש להגיש לשנת 1996 ואילך. סעיף 147(א)(3) אשר הוסף בתיקון, כך לפי קריאתם שלהם את הוראת סעיף 10 לתיקון, אינו כפוף להוראה זו, ולפיכך הוא נכנס לתוקף ביום קבלתו בכנסת. אשר על כן, כך לשיטת המערערים, הוא חל על עניינם שלהם, אף שדוחותיהם הוגשו שנים מספר לפני שהתקבל בכנסת התיקון לחוק.


בית המשפט קמא דחה טענה זו. בית המשפט קבע כי יש לקרוא את סעיפים 2 ו-10 לתיקון במשולב. סעיף 2 קובע כי במקום פסקה 2 בסעיף 147(א) לפקודה יבואו פסקות (2) ו-(3) כנוסחן בתיקון (קודם לתיקון, כלל סעיף 147(א) לפקודה שתי פסקות בלבד), אשר מובאות בתיקון כיחידה אחת. על כן, כאשר סעיף 10 דן בתחולת סעיף 147(א)(2) לפקודה כנוסחה בסעיף 2(2) לתיקון, הרי שהוא מכוון גם לסעיף 147(א)(3) כפי שהוא נקבע בתיקון. בית המשפט קמא מצא גם כי פירוש זה מתיישב עם תכלית החקיקה, שכן אין סיבה הגיונית אשר תצדיק הבחנה בין תחולת סעיפים 147(א)(2) ו-(3), אשר שניהם מגבילים את הסמכות שהייתה מסורה לנציב ערב התיקון, ולכן המחוקק סבר כי ראוי ליתן לנציבות מס ההכנסה זמן להתארגנות לקראת החלתם.


אנו סבורים, כי לשון התיקון מחייבת את המסקנה אליה הגיע בית המשפט קמא. זאת ועוד, אין לקבל את טענת המערערים כי הואיל וכוונתו של המחוקק בהוסיפו את פסקה (3) לסעיף 147(א) לפקודה הייתה לבטא את דעתו לפיה סמכות הנציב לפי סעיף 147 מוגבלת, אין הגיון בדחיית יישום מדיניות זו. אין לאל ידו של הסבר זה להבהיר מדוע יש לקבוע, כבקשת המערערים, כי קיים שוני בין תחולת סעיף 147(א)(2) לבין תחולת סעיף 147(א)(3). הלא אף סעיף 147(א)(2) המתוקן, כסעיף 147(א)(3), עניינו בהגבלת סמכות הנציב, לאור המדיניות בה חפץ המחוקק. מכל מקום, בהיות הוראת סעיף 147(א)(3) כפי שנקבעה בתיקון, הוראה מהותית, אין זה אלא הגיוני שתחולתה לא תהא על דוחות שהוגשו בעבר.


5. סוגייה אחרת שהביאו המערערים לפתחו של בית המשפט, היא שאלת המועד בו יש למסור הודעה על חזרה מבקשה להרשם כחברה משפחתית. בשנת 1993, כשהגישה את דוחותיה לשנות המס 1988 עד 1992, הודיעה המערערת כי היא מבקשת לחדול מלהיות חברה משפחתית. המשיב דחה את הבקשה, ככל שהיא התייחסה לשנים 1988 עד 1991, מאחר שגרס כי בקשות הנוגעות לכל אחת מהשנים הללו, צריכות היו להיות מוגשות במועד הגשת הדוח השנתי לכל שנת המס. זאת, לאור הוראת סעיף 64א(ב)(1) לפקודה, הקובע כי הודעה על בקשה לחדול מלהיות חברה משפחתית תמסר "עד למועד להגשת הדו"ח על פי סעיף 131". המערערים חלקו על עמדת המשיב. הם סברו כי המועד אליו מתכוון הסעיף הוא מועד הגשת הדוח בפועל. בית המשפט קמא דחה פרשנות זו לסעיף, בסוברו כי אימוץ פרשנות זו יסכל את תכלית הפקודה – גביית מס אמת במועד.
ואכן, בדין התעלם המשיב מהודעת המערערת ככל שהיא התייחסה לשנות מס קודמות. סעיף 64א(ב)(1) נוקט בדיבור "מועד להגשת" הדוח על פי סעיף 131, ולא בדיבור "מועד הגשת". על כן הפרשנות המבוקשת על ידי המערערים, אינה מתיישבת עם לשונו של הסעיף. המועד להגשת דוח לפי סעיף 131 נקבע בסעיף 132 (הקובע כי הדוח ימסר לא יאוחר מיום 30 באפריל של כל שנה) ואין לומר כי סעיף 64א(ב)(1) מעניק הטבה למי שמפר את הוראת הפקודה לעניין עיתוי הגשתו של הדוח השנתי (הפרה, אשר סעיף 216(4) לפקודה קובע כי היא עבירה פלילית אשר עונש מאסר בצידה). בנוסף, אימוץ הפרשנות המוצעת על ידי המערערים תיצור קשיים, הואיל והיותה של חברה, חברה משפחתית, משפיע על שומתו של החבר הנישום. על כן נדרש פקיד השומה לדעת כל שנה מה מעמדה של החברה, על מנת שיוכל להוציא שומה אמיתית לחבר הנישום.


6. לבסוף, הלינו המערערים על האופן בו התייחס המשיב להכנסה שנתקבלה אצל המערערת כתוצאה מהתקשרותה עם חברה בשם חברת לב אילת בע"מ. המערערים טענו כנגד החלטתו של המשיב לסווג מחדש הכנסה זו כדמי ניהול, ולא לקבל את טענתם כי המדובר בדיבידנד פטור ממס. לחלופין, סברו המערערים כי היה על המשיב להכיר בניכויים במקור שניכתה, כך לטענתם, חברת לב אילת בע"מ מהתשלומים שהעבירה למערערת. בית המשפט קמא דחה את שתי הטענות. על סמך חומר הראיות, הגיע בית המשפט למסקנה כי ההכנסה השנוייה במחלוקת לא הייתה דיבידנד. בית המשפט השתכנע כי המערערת כלל לא החזיקה במניות של חברת לב אילת בע"מ. בנוסף לכך סבר בית המשפט כי הוכח כי המערערת עצמה הוציאה בגין תקבולים אלה חשבוניות מס. המערערים טענו כי חשבוניות אלה בוטלו, אולם בית המשפט קבע כי טענה זו לא הוכחה. עוד נמצא כי חברת לב אילת רשמה בספרי חשבונותיה תשלומים אלה כהוצאות, וכי לא התקבלה אצלה החלטה לחלק דיבידנד, כנדרש על פי דין. לעניין הטענה כי נוכה בגין התקבולים מס במקור, קבע בית המשפט קמא כי לא הוכח שאכן בוצע ניכוי שכזה. בקשר לטענות אלה ביחס לכספים שנתקבלו מאת חברת לב אילת בע"מ, לא מצאנו סיבה לחרוג ממנהגה של ערכאת הערעור שלא להתערב בממצאיה העובדתיים של הערכאה הדיונית, ולפיכך, דינן של טענות אלה להדחות.


סוף דבר, הערעור נדחה. המערערים יישאו בהוצאות המשיב בסך 25,000 ש"ח.
ש ו פ ט


השופט י' טירקל:


אני מסכים.


ש ו פ ט



השופט ס' ג'ובראן:


אני מסכים.


ש ו פ ט


הוחלט כאמור בפסק-דינו של השופט א' ריבלין.





לתיאום פגישה עם עורך דין חייגו: 077-4008177




נושאים רלוונטיים נוספים

  1. חוק מס הכנסה

  2. ערעור מס הכנסה

  3. מס הכנסה שלילי

  4. הסכם מס הכנסה

  5. מס הכנסות מבנין

  6. סיווג מחדש

  7. סיווג עסקה

  8. מאפיה - מס הכנסה

  9. מיסים עקיפים

  10. סעיף 2 פקודת מס הכנסה

  11. דוגמא לערעור מס הכנסה

  12. מס הכנסה - חופש המידע

  13. סודיות מס הכנסה

  14. קרקע תפוסה - צו מיסים

  15. קוד ISHR - מס הכנסה

  16. מס הכנסה - קיוסק

  17. תקנות מס הכנסה רכב

  18. תקנות מס הכנסה פחת

  19. ביקורת מס הכנסה – דוגמא

  20. אישור לגבות מיסים

  21. תקנות רכב מס הכנסה

  22. ערעור הפחתת הוצאות מחיה

  23. סיווג מוצרים - מס הכנסה

  24. ניכוי תשלום חוב מס הכנסה

  25. סעיף 152 לפקודת מס הכנסה

  26. מחילת חוב מס הכנסה

  27. דיני מס הכנסה - בג''צ

  28. סעיף 220 לפקודת מס הכנסה

  29. סעיף 147 א לפקודת מס הכנסה

  30. מס הכנסה - מאגר מידע

  31. סעיף 130(ג) פקודת מס הכנסה

  32. ערעורי מס הכנסה מאוחדים

  33. קילומטראז - מס הכנסה

  34. תיקון ערעור מס הכנסה

  35. ביקורת מס הכנסה עוסק מורשה

  36. אי הגשת דוחות מס הכנסה בזמן

  37. דרישת הכתב דיני מיסים

  38. עבירות על פקודת מס הכנסה

  39. הכנסה עסקת אקראי - מס הכנסה

  40. החזרת מס יתר ששולם למס הכנסה

  41. תשלום מעביד הפרשים למס הכנסה

  42. מס הכנסה - חברת השקעות

  43. תקנות מס הכנסה פחת מואץ

  44. נקודות זיכוי תושב - מס הכנסה

  45. סעיף 66(ד)(2) פקודת מס הכנסה

  46. סעיף 92(א)(1) פקודת מס הכנסה

  47. סוכן שחקנים - מס הכנסה

  48. תקנות מס הכנסה שכר דירה

  49. ביקורת מס הכנסה - מספרה

  50. סעיף 86 לפקודת מס הכנסה

  51. בניין משובח - צו מיסים עירייה

  52. אי הגשת דוחות למס הכנסה

  53. צו שעת חירום גביית מסים

  54. סעיף 147 לפקודת מס הכנסה

  55. סעיף 135 לפקודת מס הכנסה

  56. סעיף 194 לפקודת מס הכנסה

  57. סעיף 160 לפקודת מס הכנסה

  58. סעיף 153 לפקודת מס הכנסה

  59. תקנות מס הכנסה שיעורי פחת

  60. סעיף 159 לפקודת מס הכנסה

  61. חוק מס הכנסה עידוד להשכרת דירות

  62. תקנות מס הכנסה ומס מעסיקים

  63. אי תשלום מס הכנסה - זיכוי

  64. תקנות מס הכנסה מחירי העברה

  65. ביקורת מס הכנסה - בית קפה

  66. תיקון 132 לפקודת מס הכנסה

  67. סיווג עסקה - הונית או פירותית ?

  68. אופציות לעובדים - מס הכנסה

  69. ביקורות פתע - מפקחים של מס הכנסה

  70. סעיף 119א לפקודת מס הכנסה

  71. איחור בהגשת ערעור מס הכנסה

  72. מירוץ ההתיישנות - מס הכנסה

  73. תקנות מס הכנסה נסיעות לחו''ל

  74. ערעור מס הכנסה - עוסק מורשה

  75. סעיף 216(4) לפקודת מס הכנסה

  76. בקשה למסור מידע על הכנסות מס הכנסה

  77. הנחה במס הכנסה בישובי גבול הצפון

  78. דיווח על בן משפחה כעובד – מס הכנסה

  79. תקנות מס הכנסה קביעת תנאי שוק

  80. חזקת תלות מקורות ההכנסה בין בני זוג

  81. דיון בדלתיים סגורות - מס הכנסה

  82. הודעת השגה - סעיף 150 פקודת מס הכנסה

  83. מס הכנסה על פיצויים בית דין לעבודה

  84. מס הכנסה - דיווח נפרד על ידי בני זוג

  85. הארכת תקופת ההתיישנות מס הכנסה

  86. הכנסות מלקוחות חו''ל - מס הכנסה

  87. אי הגשת דוח מס הכנסה במועד – כתב אישום

  88. תקנות מס הכנסה ניכוי הוצאות מסוימות

  89. האם צריך לשלם מס הכנסה על הכנסות בחו"ל ?

  90. תקנות מס הכנסה תכנון מס החייב בדיווח

  91. חוק מס הכנסה ניכויים מיוחדים בשל אינפלציה

  92. תקנות מס הכנסה פטור מהגשת דין וחשבון

  93. מכירת שווארמה, פלאפל, שתייה קלה – מס הכנסה

  94. חישוב מאוחד - הכנסות שני בני זוג מס הכנסה

  95. התחמקות שיטתית מהגשת דוחות למס הכנסה

  96. פחת בשל ציוד - סעיף 2(ג)(1) לתקנות מס הכנסה

  97. הסברים על הכנסות מעסק במסגרת ערעור מס הכנסה

  98. ניכוי הוצאות פרויקט כנגד הכנסות פרויקט אחר ?

  99. תקנות בית המשפט ערעורים בענייני מס הכנסה

  100. אי רישום תקבולים - סעיף 216(7) פקודת מס הכנסה

  101. זיכוי מס - מוסד לילדים בעלי צרכים מיוחדים

  102. סעיף 145ב (א)(1) פקודת מס הכנסה - אי רישום תקבול

  103. תקנות מס הכנסה שיעור פחת לדירה מושכרת למגורים

  104. תקנות מס הכנסה תיאומים בשל אינפלציה שיעורי פחת

  105. בני זוג עובדים באותו מקום - דיווח מס הכנסה מאוחד ?

  106. תקנות מס הכנסה ניכוי מתשלומים בעד שירותים או נכסים

  107. מסירת תרשומת כוזבת בדו"ח - עבירה על סעיף 220(2) לפקודת מס הכנסה

  108. מטרת סעיף 145 לפקודת מס הכנסה - מסגרת אירגונית לביצוע רישומי התקבולים

  109. מתי יש לדווח למס הכנסה על הפסד מכירת מגרש ? - סעיף 8א'(ג) לפקודת מס הכנסה

  110. שאלות ותשובות

רקע תחתון



שעות הפעילות: ימים א'-ה': 19:00 - 8:30
                           יום ו' : 14:00 - 10:00

טלפון: 077-4008177
פקס: 153-77-4008177
דואר אלקטרוני: office@fridman-adv.com

Google+



רקע תחתון